هزینه یابی هدف ، فعالیت ، سنجش مسئولیت ، زنجیره ارزش ، سنجش عملکرد ، منابع انسانی ، ارزش افزوده اقتص

تعریف هزینه های هدف:

هزینه یابی هدف به عنوان یک مقوله استراتژیک در مدیریت هزینه است که بحث اصلی آن برآرود هزینه برای محصول یا خدمت می باشد که بر اساس آن پس از فروش محصول یا ارائه خدمات، شرکت به درآمد بر مبنای هدف (درآمد مطلوب) دست می یابد.

هزینه یابی هدف رویکردی است سازمند برای تعیین اینکه یک محصول مورد نظر با کیفیت و قابلیت کارکرد مشخص، با چه بهایی باید تولید شود تا بتوان سود مورد انتظار را در قیمت فروش پیش بینی شده تحصیل کرد.

---

تعریف هزینه یابی بر مبنای فعالیت ( ABC ):

هزینه یابی بر مبنای فعالیت یک روش هزینه یابی است که بهای تمام شده محصولات را از جمع هزینه فعالیت هایی که منجر به ساخت محصول می شوند بدست می آورد. سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت پدیده نوینی است که تفکر هزینه یابی سنتی حسابداری مدیریت را به شدت دگرگون ساخته است

هزینه یابی بر مبنای فعالیت روشی است که در آن هزینه ها بر مبنای نسبت سهم فعالیت های صرف شده بوسیله هر محصول ، از یک مخزن هزینه به محصولات مختلف تخصیص داده می شود.

---

مزایای هزینه یابی بر مبنای فعالیت رابنویسد ؟

1      بهبود سیستم هزینه یابی و تخصیص هزینه های شرکت به طور مطلوب تر  2      تعیین بهای تمام شده و قیمت گذاری به صورت منطقی و دقیق تر

3      کنترل عملیات شرکت و برنامه ریزی و تصمیم گیری کار 4     ارزیابی صحیح تری از عملیات مالی مدیران 5     حذف فعالیتهای بدون ارزش افزوده

---

هزینه یابی بر مبنای فعالیت « ABC » چیست ؟

          روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت ، سیستم طرح ریزی هزینه ها با تاکید بر فرایند مستمر بهسازی است . در این روش ، شناسایی فعالیت های ارزشمند از یک سو و شناسایی فعالیت های  بی ارزش از سوی دیگر ، تشویق می شود . و برای حذف فعالیت های بی ارزش کوشش بعمل می آید . میتوان برای شناسایی و حذف فعالیت هایی به کار برد که هزینه محصول را بالا می برند بدون آنکه ارزش افزوده ای برای محصول ایجاد کنند . هزینه اضافه شده و بدون ارزش ، هزینه آن گروه از فعالیت هایی است که می توان آنرا حذف کرد بدون اینکه کاهشی در کیفیت محصول و عملکرد یا ارزش آن رخ دهد . بدین ترتیب ، بکار گیری روش هزینه یابی بر مبتنی فعالیت میتواند به کاهش هزینه ها از طریق حذف فعالیت های اضافی و غیر سودمند و یافتن راههای جدید و اقتصادی برای انجام فعالیت های با ارزش و اثر بخش بیانجامد . کاهش در هزینه ها نیازمند تشریک مساعـی مدیران ، کارکنان تولید و فروش ، حسابداران ، مهندسان و سایر دست اندر کاران مربوط ، به منظور بررسی کامل و شناخت فعالیت هایی است که یک محصول مصرف می کند .   سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت ، از لحاظ مفهومی ردیابی هزینه های مستقیم ، نظیر مواد مستقیم و دستمزد مستقیم را بهبود نمی بخشد ، بلکه دقت در تخصیص هزینه های غیر مستقیم ، یعنی هزینه های سربار را که مستقیماً قابل ردیــابی با محصول نیست اما قـــابل ردیابی با فعالیت ها است ، را افــزایش می دهد . بدین ترتیب ، روش هزینه یابی مبتنی بر فعالیت باعث شده است که حسابداران صنعتی بسیاری از هزینه ها را که تاکنون غیر قابل ردیابی می دانستند ، اکنون قابل ردیابی با فعالیتها بدانند .

 

---

بهای تمام شده تفاضلی چیست
 بهای تمام شده تفاضلی که هزینه نهایی یا هزینه افزایشی نیز نامیده می شود عبارت از تفاوت بین بهای تمام شده راه حل های مختلف در تصمیم گیری می باشد.
 از آنجایی که همه اقلام بهای تمام شده اهمیت یکسانی در تصمیم گیریها ندارند، مدیران باید اقلام مؤثر بر هر یک از تصمیمات خود را مشخص نمایند.
 نکته اساسی در مبحث بهای تمام شده تفاضلی نیز تشخیص هزینه های مربوط از هزینه های نامربوط است هزینه های نامربوط هزینه هایی هستند که مقادیر آن در کلیه راه حل ها یکسان است و بر تصمیم گیری تأثیر ندارند.. در هر تصمیم بایستی توجه خاصی به اقلام بهای تمام شده مربوط و نامربوط شود، چرا که ماهیت اقلام با نوع تصمیم تغییر می کند و اقلامی که برای یک تصمیم مربوط هستند، ممکن است برای تصمیم دیگر نامربوط باشند.هزینه های مربوط، هزینه هایی هستند که با انتخاب راه حل های مختلف موجود تغییر می کنند و در شرایط خاص تصمیم گیری مرثر واقع می شوند. به طور کلی هزینه های مربوط دو ویژگی زیر را دارا می باشند:
 1-انتظار وقوع این هزینه ها در دوره های آتی وجود دارد.
 2-برای راه حل های گوناگون متفاوت هستند.

---

انواع تصمیم گیریها عبارتتد از:

 ۱-1قبول یا رد یک سفارش خاص
 2-ساخت یک قطعه در داخل شرکت و یا خرید آن از بیرون
 3-توقف یا ادامه تولد یک محصول
 4-انتخاب یک روش تولید از بین چند روش تولید
 5-فروش یک محصول در نقطه تفکیک و یا پردازش بیشتر آن
 6-افزایش یا کاهش قیمت محصول
 7-جایگزین کردن تجهیزات و ماشین آلات جدید به جای تجهیزات و ماشین آلات

---

حسابداری سنجش مسئولیت را تعریف کنید

مسئولیت پاسخگویی ، فرآیندی است که در کسب و کار در خصوص به کارگیری اختیارات و انجام مسئولیتهای محوله، مورد توجه قرار می گیرد که در تحقق یکی از مهمترین اهداف حسابداری مدیریت یعنی سنجش ارزیابی عملکرد تاثیر قابل ملاحظه ای دارد. با بررسی مبانی علمی، سطوح مختلف پاسخگویی که نظامهای حسابداری و گزارشگری مالی ، مسئولیت تدارک اطلاعات مورد نیاز را بر عهده دارند، را به شرح زیر برشمرد:

1-    مسئولیت پاسخگویی خط مشی. 2-    مسئولیت پاسخگویی برنامه. 3-    مسئولیت پاسخگویی عملکرد. 4-    مسئولیت پاسخگویی فرآیند.

5-    مسئولیت پاسخگویی التزام و مشروعیت مصرف منابع.

---

مزایای عمده حسابداری سنجش مسئولیت

1-    تفویض اختیار تصمیم گیری را سهولت می بخشد.

2-    مدیریت را در به کارگیری مفهوم مدیریت بر مبنای هدف یاری می دهد

3-    مدیریت را در برپایی استاندارهای عملکرد، یاری می دهد. از خنثی نمودن تاثیر بخشهای سود ده توسط بخشهای زیانده جلوگیری می نماید و منجر به تشویق مدیران با عملکرد مطلوب می شود.

4-    به کارگیری موثر مدیریت بر مبنای استثناء را تسهیل می بخشد که در آن، توجه مدیران بر انحرافهای مهم از استانداردها و بودجه ، معطوف و متمرکز می گردد.

---

 مفروضات حسابداری سنجش مسئولیت

1-    مدیران در قبال عملیاتی که در حوزه سازمانی آنان انجام می گیرد و بر آن کنترل دارند ، جوابگو هستند.

2-    مدیران در دستیابی به هدفها و مقاصد تعیین شده برای واحدهای تحت سرپرستی شان کوشش می نمایند.

3-    مدیران در تدوین هدفهایی که از طریق آنها عملکردشان اندازه گیری می شود، مشارکت دارند.

4-    هدفهای تدوین شده به گونه ای است که از طریق عملکرد موثر و کارآمد، قابل حصول است.

5-    گزارشهای عملکرد به موقع تهیه و ارائه می شود.

6-     نقش حسابداری سنجش مسئولیت در ساختار پاداشدهی شرکت آشکارا مشخص شده است

 

---

مراحل اجرای نظام حسابداری سنجش مسئولیت

 ۱- تعریف مراکز مسئولیت :فرایند شناخت واحدها و بخشهای فرعی در یک سازمان، تخصیص مسئولیتها به مدیران این بخشها و ارزیابی عملکرد این مدیران می باشد. این واحدها، مراکز مسئولیت نامیده می شود.اساس سیستم حسابداری سنجش مسئولیت این است که هر یک از بخشهای تابعه واحد انتفاعی را نوعی مرکز مسئولیت محسوب و متناسب با وظایف محوله سازماندهی کنند و لذا نظام حسابداری سنجش مسئولیتی ، به خوبی طراحی شده باشد که مراکز مسئولیت را در درون سازمان شناسایی و تعیین کند. مرکز مسئولیت معمولاً به بخشی از واحد انتفاعی اطلاق می شود که مدیر آن، مسئول حسابدهی در قبال نتایج مالی فعالیتهای آن بخش می باشد. برای مثال، در یک دانشگاه، هر دانشگاه با گروه تخصصی می تواند یک مرکز مسئولیت تعریف شود.

 

---

مراکز مسئولیت را معمولاً می توان به چهار نوع به شرح زیر طبقه بندی کرد:

-         مرکز هزینه: بخشی از سازمان است که مدیر آن مسئولیت حسابدهی در قبال هزینه های انجام شده در آن بخش را بر عهده دارد. .

-         مرکز سود: بخشی از سازمان است که مدیر آن مسئولیت حسابدهی در قبال سودهای تحصیل شده آن مرکز را بر عهده دارد.

-         مرکز سرمایه گذاری: بخشی از سازمان است که مدیر آن مسئولیت حسابدهی سود تحصیل شده در بخش مربوط و سرمایه تخصیص یافته به آن را بر عهده دارد..

لازم به ذکر است که مرکز هزینه، درآمد و سود، نگاه عملیاتی و کوتاه مدت و مرکز سرمایه گذاری، تصمیمات کاربردی و بلند مدت را مد نظر قرار می دهد.

---

۲- بودجه بندی و پیش بینی مخارج و درآمدهای مراکز مسئولیت تعریف شده:از آنجا که بودجه منظر مالی دارد و حسابداری سنجش مسئولیت نیز از منظر مالی به این موضوع توجه دارد بنابراین باید بودجه تهیه شود. در واقع به مراکزی که مسئولیت بیشتری دارند اختیارات مالی بیشتری نیز داده می شود.

 در پیش بینی هزینه و درآمد باید به عوامل درونی و عوامل بیرونی توجه نمود:

---

عوامل درونی: هماهنگی و ارتباطات

عوامل بیرونی: تجزیه و تحلیل راهبرد سازمان. هماهنگی ! تنظیم و توازن عوامل تولید و واحدهای تابعه برای رسیدن به هدف ارتباطات ! شناخت و پذیرش هدف .راهبرد ! شیوه تطبیق توانمندی سازمان با فرصتهای بازار جهت دستیابی به هدف

 3- تهیه نمودار سازمانی و تعیین اختیارات و قلمرو هر یک از مراکز مسئولیت :از آنجا که نمودار سازمانی نشان دهنده اختیارات تفویض شده است در نتیجه می توان مسئولیت هر یک از سطوح را بر اساس آن اختیارات مشخص نمود.

نکته :اساس حسابداری سنجش مسئولیت ! طبقه بندی مسئولیتهای مدیران نقطه شروع حسابداری سنجش مسئولیت ! نمودار سازمانی

زمانی که در نمودار سازمانی مسئولیتها را مشخص نموده و اختیارات را نیز می دهیم در واقع انتظارات خود را از مدیران بخش مشخص می نماییم و با هم بودجه را تصویب می نماییم. وجود مشارکت در تصمیم گیری و قبول مسئولیت ، انحرافات را کاهش خواهد داد.

 4- مشخص کردن هزینه های قابل کنترل و غیرقابل کنترل: هزینه های قابل کنترل و غیرقابل کنترل هم می توانند مستقیم باشند و هم غیرمستقیم. منظور از قابل کنترل و غیرقابل کنترل این است که تحت کنترل مدیریت باشد یا نباشد؟باید توجه داشت که تمامی مراکز فعالیت نمی توانند کلیه هزینه ها را تحت کنترل داشته باشند و دیگر اینکه با توجه به تجمعی بودن مسئولیت مدیران بخش ها نمی توان قابل کنترل بودن یا نبودن آن را مشخص کرد. از آنجا که تا رسیدن به نتیجه نهایی چندین نفر مسئول هستند نمی توان نتیجه نهایی را به یک نفر نسبت داد اما باید به دنبال این باشیم که چه کسی بیشترین مسئولیت را دارد؟ در واقع در برابر انحرافات بیشتر می توان پاسخگو باشد.

 5- تهیه گزارش عملکرد برای هر مرکز توسط مدیر مسئول آن: در این گزارش عملکرد یک بودجه داریم و یک عملکرد واقعی. محتوای این گزارشات متناسب با نوع مرکز مشخص می شود.

---

 ویژگی های گزاراشات عملکرد

1-    گزارشات عملکرد باید همسو و هماهنگ با نمودار سازمانی باشد.         2-    گزارشات باید به موقع تهیه شوند.    3-    گزارشات باید به آسانی قابل فهم باشند.

4-    گزارشات باید علاوه بر مبالغ ریالی، حاوی تعداد کمی (واحدها) باشد.    5-    ارائه گزارشات به همراه اسناد و مدارک.    6-     گزارشات ارقام را به شکل مقایسه ای داده و تجزیه و تحلیل داشته باشد.    7-    باید عملکرد یک واحد را با توجه به تاثیر آن بر کل گزارش عملکرد سازمان بررسی نماییم نه تنها آن واحد خاص را.

---

زنجيره ارزش را تعریف کنید ؟

زنجيره ارزش بطور ساده عبارت است از فراهم نمودن شرايطي براي ايجاد منافع فزونتر از هزينه و توفيق يك بنگاه اقتصادي د ردراز مدت و اين بدان معني است كه مديران براي همه ي ذينفع هاي سازمان يعني مشتريان، سهامداران، فروشندگان، كاركنان و جامعه به مفهوم وسيع آن ارزش ايجاد نمايند در غير اين صورت هريك از ذينفع ها كه در يابد از سازمان ارزش حاصل نمي نمايد سازمان را رها كرده و موفقيت سازمان را با مخاطره مواجه مي سازد. لذا زنجيره ارزش شركت موجب ميشود مديران نسبت به فرايندهاي شركت بينش پيدا كنند. زنجيره ارزش با عوامل يا اجزاي اصلي توليد محصول يا ارائه خدمات نهادها شروع مي شود و دربرگيرنده تمامي فرايندهايي است كه به منظور جلب رضايت مشتريان صورت مي گيرد. بررسي اين دو موضع يعني زنجيره ارزش و حسابداري مديريت سبب مي شود تا در تعيين استراتژي شركت و همچنين بهبود و توسعه سيستم هاي كنترل در سازمان به موفقيت دست يافت.

---

صورت ارزش افزوده (VAS)

صورت ارزش افزوده گزارشی است که بر اساس آن ارزش افزوده ایجاد شده در یک دوره محاسبه می شود و سودمندی فراوانی برای سهامداران به همراه دارد. همچنین این گزارش اطلاعات اضافی دیگر نظیر حقوق و دستمزد و ... را نیز به تفکیک ارائه می دهد که در ارزیابی عملکرد بنگاه بسیار سودمند خواهد بود.

---

دلایل زیادی برای تهیه صورت ارزش افزوده ارائه شده است از جمله:

1-    تعهد مدیریت در گزارشگری به سهامداران        2-    الزام قانونی با توجه به تغییرات قوانین و مقررات     3-    استفاده از آن در ارتباط با کارکنان و انتظارات آنها

4-    گزارش دقیق عملکرد در گزارش سالانه     5-    پاسخگویی به مسئولیت اجتماعی

---

شاخص های سنجش عملکرد

الف) شاخص های نوین

ارزش افزوده اقتصادی (EVA)

ارزش افزوده اقتصادی شاخصی است مبتنی بر VBM که به کنترل کل ارزش ایجاد شده در یک تجارت می پردازد . ارزش افزوده اقتصادی استراتژی نیست بلکه راهی است که ما با آن به اندازه گیری نتایج می پردازیم. شاخص ارزش افزوده اقتصادی بیان چالشهایی که شرکتها در زمینه اندازه گیری عملکرد مالی مواجه اند بپردازند. ارزش افزوده اقتصادی با اندازه گیری سود پس از کسر بازده مورد انتظار سهامداران، سوددهی اقتصادی را بیان می کند. همچنین قیمت های سهام را صحیح تر از درآمدها ، درآمد هر سهم ، بازده حقوق صاحبان سهام یا دیگر شاخصهای حسابداری پیگیری می کند و قویاً توسط مطالعات تجربی پشتیبانی می شود. ایجاد بهبود در ارزش افزوده اقتصادی به معنای افزایش ثروت سهامداران می باشد. ارزش افزوده اقتصادی زبان مشترک در سازمان را فراهم می آورد. شاخصهای متفاوت برای فرآیندهای متفاوت مورد استفاده قرار می گیرند..

 کاربردهای داخلی EVA

هدف EVA به عنوان یک ابزار مدیریتی وادار ساختن مدیران به منظور رفتار به گونه ای است که گویی آنها مالکان واحد تجاری هستند چو (1997) یک طرح مالکیت EVA را پیشنهاد می کند. طرح پیشنهادی مالکیت EVA ، پاداشهای نقدی به کارکنان را بر اساس EVA پرداخت می نماید. اگر این طرح در کنار روش عادی پاداش کارکنان در خصوص دادن اختیار خرید سهام به کارکنان قرار گیرد در این صورت به جای دادن وجود نقد به کارکنان بر مبنای EVA می توان به کارکنان منابع مالکانه (سهام یا سایر اوراق بهادار) بر مبنای EVA داد. طبق نظر چو، چارچوب EVA ، کارکنان در سطوح مختلف مدیریت را برای تقدیر از مشارکتشان در حداکثر سازی ثروت شرکت، یاری کرده است. EVA همچنین از طریق بهبود عملکرد عملیاتی فردی به جای عملکرد کلی، از انباشتگی شغلی جلوگیری می کند. در نهایت ، مدیریت بایستی برای تحویل دادن ارزش و در جهت بهبود عملکرد فردی اش مسئول باشد. روش دیگر بررسی فعالیت داخلی شرکتها تئوری عاملیت (نمایندگی) نامیده شده است. این مفهوم که مدیران به بهترین نحو دلخواه مالکان عمل نمی کنند تضاد عاملیت (نمایندگی) نامیده می شود، زیرا مدیران شرکتها «عاملین» و مالکان (سهامداران) «روسای اصلی» هستند.

 کاربردهای خارجی EVA

EVA علاوه بر اینکه به عنوان ابزاری برای سرمایه گذاری محسوب می شود بلکه ، هدف صریح آن نیز دادن علائمی در خصوص قیمت گذاری مناسب اوراق بهادار شرکت برای سرمایه گذاری عموم می باشد. EVA از این لحاظ تا حدی مورد توجه مطبوعات عمومی و همچنین منابع آکادمیک و  متخصصان مالی قرار گرفته است. EVA به صورت خارجی به وسیله سرمایه گذاران مورد استفاده قرار گرفته است و مطبوعات عمومی این موضوع را تشخیص می دهند..

---

 ارزش افزوده اقتصادی برای اهداف زیر می تواند کاربرد داشته باشد :

1-    بودجه سرمایه ای        2-    ارزیابی عملکرد        3-    ایجاد سیستم جبران خدمت

 

---

ارزش افزوده اقتصادی از طرق زیر افزایش خواهد یافت:

1-    افزایش کارایی عملیات (افزایش بازده سرمایه)           2-    بکارگیری منابع جدید در واحد تجاری که با اطمینان، بازده آن بیشتر از میانگین موزون هزینه سرمایه شرکت باشد (با همان ریسک).           3-    سوق دادن منابع از پروژه هایی که بازده کافی ندارند ( با توجه به هزینه سرمایه) به استفاده موثرتر از منابع (مویرو و مکگیکام 2001).

4-    کاهش هزینه سرمایه که به دو طریق می توان آن را انجام داد :

الف- استفاده بیشتر از بدهیها. بدهیها به دو دلیل ارزانتر هستند اول آنکه چون وام دهنده ریسک کمتری می پذیرد، پس بازده مورد توقع کمتری دارد. دوم اینکه بهره وام، صرفه جویی مالیاتی دارد.

ب- کاهش ریسک شرکت بدون اینکه بازده شرکت کاهش پیدا کند. چون با کاهش ریسک بازده مورد توقع سهامداران و وام دهندگان کاهش می یابد. راههای کاهش ریسک مانند پیش فروش محصولات، بیمه کردن دارائیها در مقابل خطر آتش سوزی و ... می باشد ( جهانخانی، 1377).

 

---

به طور خلاصه کاربردهای EVA در دو گروه زیر، ارائه می شود.

الف) کاربردهای داخلی:

-         ابزار مدیریتی سنجش عملکرد (چو 1997)

-         معیار جامع سنجش بهره وری (دراکر)

-         ابزار تعیین رابطه مالکیت با مدیریت شرکت (روجرسون)

-         ابزار تطابق هزینه ها با درآمد (روجرسون و لفکوتیس 1999)

ب) کاربردهای خارجی:

-    ابزاری برای سرمایه گذاری (تولی 1998 و لفکوتیس 1999)

-   معیار پیش بینی قیمت سهام (تیتل بام 1997)

-   ابزار سنجش خلق ارزش (استرن- استوارت 2001)

-   چارچوبی برای مدیریت مالی (مورس 2001)

-   چارچوبی موثر بر فرهنگ سازمانی و ارتقاء کیفیت کاری شاغلین (موریس 2001)

 

---

سود باقیمانده و ارزش افزوده اقتصادی

اندازه گیری سود باقیمانده مستلزم اندازه گیری هزینه فرصت سرمایه است که باید منعکس کننده ریسک داراییها در مرکز سرمایه باشد. بانکها در وامدهی به سازمانهایی که در طرحهایی با ریسک بالا سرمایه گذاری می کنند هیچ تمایلی ندارد. بنابراین برای جبران این ریسک اضافی آنها متحمل هزینه بهره بالاتری نیز می شوند.

 

---

ارزش افزوده بازار (MVA)

بر خلاف EVA که به طور کلی یک ارزیابی از عملکرد داخلی می باشد MVA مقیاسی برای عملکرد خارجی است. چگونگی ارزیابی عملکرد شرکت از طرف بازار بر حسب ارزش بازار دهی و ارزش بازار سهام با سرمایه، سرمایه گذاری شده در شرکت مقایسه می گردد.

 میانگین ارزش بازار بدهی- میانگین ارزش بازار سهام= ارزش افزوده بازار

ارزش دفتری حقوق صاحبان سرمایه – میانگین ارزش بازار حقوق صاحبان سرمایه = ارزش افزوده بازار

ارزش دفتری حقوق صاحبان سرمایه ابتدای دوره / ارزش افزوده بازار= ارزش افزوده بازار استاندارد شده

به منظور تحلیل درست این عملکرد لازم است که به تغییرات مثبت ایجاد شده در طی زمان توجه کنیم . به عنوان مثال درصد تغییر در هر سال. مقایسه این تغییرات در ارزش افزوده هر سال اهمیت دارد زیرا مقایسه این تغییرات در EVA هر سال در مورد سهم کل و بازارهای اوراق قرضه به علت اینکه این ارزش های بازار تحت تاثیر نرخ های بهره و شرایط کلی اقتصادی قرار دارند حائز اهمیت است.

ارزش بازار، قیمت مورد توافق بین خریدار و فروشنده برای مبادله یک دارایی می باشد. در این مبادله هیچگونه اجباری برای خرید و فروش وجود ندارد و خریدار و فروشنده اطلاعات کافی در مورد دارایی مبادله شده دارند.

ارزش بازار سهام برای شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار قیمتی است که بازار سهام، تعیین کننده آن بوده وبا در نظر گرفتن این قیمت، سهام مورد معامله قرار می گیرد. ارزش بازار سهام برای شرکتهایی که عضو بورس اوراق بهادار نمی باشند قیمتی است که سهام به تازگی مورد معامله قرار گرفته باشد ، اگر سهام اخیراً خرید و فروش نشده باشد باید ارزش کل شرکت را برآورد نمود و آن را بر تعداد سهام صادر شده تقسیم کرد تا ارزش بازار هر سهم بدست آید. باید به این نکته توجه نمود که ارزش دفتری یک شرکت (داراییها منهای بدهیها) حداقل قیمتی است که یک شرکت باید داشته باشد.

 

---

روابط بین ارزش افزوده اقتصادی و ارزش افزوده بازار

هر چند ارزش افزوده اقتصادی در درجه اول برای ارزیابی عملکرد مدیریت به کار می رود ولی از طرف تحلیلگران خارجی برای ارزیابی مدیریت نیز به کار می رود البته با این باور که عملکرد داخلی بهتر   می بایست در عملکرد سهام شرکت انعکاس خود را پیدا کند. چند بررسی انجام شده سعی در تعیین رابطه بین دو متغیر (EVA و MVA) داشته و نتایج نیز پیچیده بوده است. هر چند سهام شرکتهای با ارزش افزوده مثبت اقتصادی میل به عملکرد بهتر از سهام شرکتهای با ارزش افزوده اقتصادی منفی داشته است ولی تفاوت ها ناچیز می باشد و این ارتباط هر سال روی نمی دهد. این رابطه ضعیف شاید به علت زمان بندی تحلیل ها بوده است. ( با چه سرعتی ارزش افزوده اقتصادی اثر خود را بر سهام گذاشته است) و یا اینکه ارزش افزوده بازار تحت تاثیر عواملی متفاوت با ارزش افزوده اقتصادی قرار دارد.

 

---

شاخص های مالی سنتی

طراحی معیارهای سنجش عملکرد شامل گامهای زیر است:

1-    تعیین متغیری که نشان دهنده اهداف مالی و اقتصادی مدیریت باشد : سود خالص، سود عملیاتی، بازده داراییها ارزش افزوده اقتصادی و .........

2-    تعریف اقلامی که در متغیر گام یک قرار می گیرد : هدف از داراییها کل داراییهاست یا خالص آنها (کل داراییها منهای کل بدهیها).

3-    انتخاب معیار برای اقلامی که در متغیر گام یک انتخاب شده اند : داراییها به بهای تاریخی، ارزش جاری یا ارزش فعلی بیان شوند.

4-    انتخاب یک هدف برای اندازه گیری عملکرد: دستیابی به یک نرخ بازده مشابه برای واحدها.

5-    انتخاب زمان بازخورد: گزارشات عملکرد مالی به صورت روزانه، هفتگی، ماهانه به مدیریت ارائه شود.

---

فرآیند مذکور می تواند برای شاخص های سنتی و نوین استفاده شود.

1- معیارهای مالی سنتی

چهار معیار در ارزیابی عملکرد سرمایه گذاری که مبتنی بر داده های تاریخی است، وجود دارد :

1-    بازده سرمایه گذاری (RIO)  2-    سود باقیمانده (RI)     3-    بازده فروش (ROS)     4-    عایدی هر سهم (EPS)      5-    نسبت قیمت به سود هر سهم (P/E)

---

مفهوم ارزش افزوده اقتصادی (EVA)

ارزش افزوده اقتصادی معیار اندازه‌گیری عملکردی است که راه‌های منجر به افزایش یا از بین رفتن ارزش شرکت را به درستی محاسبه می‌نماید. این معیار نشان دهنده سود باقیمانده پس از کسر هزینه‌های سرمایه‌ای است. ارزش افزوده اقتصادی (EVA) یک معیار عملکرد ساده تلقی می‌شود و تصویر واقعی از ایجاد ثروت برای سهامداران ارائه کرده و در اتخاذ تصیمات سرمایه‌گذاری و شناسائی فرصت‌هائی برای بهبود و توجه به منافع کوتاه‌مدت همانند منافع بلندمدت به مدیران کمک می‌کند. . برخلاف معيارهاي سنتي مانند EBIT(سود پس از کسر بهره و مالیات) وNOPAT (سود خالص عملیاتی پس ازکسربهره ومالیات)و ...، EVA سودآوري واقعي شركت‌ها را مورد بررسي قرارميدهد.

شركت‌هاي بزرگي مانند Coca-cola، EVA را به عنوان راهنماي ايجاد ارزش براي سهامدارن به‌كار مي‌برند. شركت‌هاي سرمايه‌گذاري مانند : Management Global asset از EVA، درانتخاب سهام، ساختار پرتفوي و فرايند كنترل ريسك استفاده مي‌كنند.

---

ارزش چیست ؟ عبارت است از بار معنایی خاص که انسان به برخی اعمال ، حالتها و پدیده ها نسبت می دهد.

---

معيارهاي ارزيابي عملكرد:

1- ارزیابی عملکرد با استفاده از تجزیه و تحلیل نسبت‌های مالی       2- ارزیابی عملکرد با ترکیب اطلاعات حسابداری و بازار

3- ارزیابی علمکرد با استفاده از داده‌های مدیریت مالی       4- ارزیابی عملکرد با استفاده از داده‌های اقتصادی

معیارهای اولیه همچون سود ، رشد سود، سود هر سهم (EPS) سود نقدی هر سهم (DPS) و سود قبل از بهره و مالیات(EBIT)وبازده سرمایه گذاری ROI) ) ونرخ

بازده سرمایه و... به واسطه استفاده از سود حسابداری دارای ایرادات وعیوبی بودند زیرا این سود در اثر موارد زیر قابل تغییر است:

1- روش‌های ارزشیابی موجودی‌ها 2- روش‌های استهلاک دارائی‌های ثابت 3- روش‌های برخورد با هزینه‌های سرمایه‌ای 4- روش‌های ذخیره‌گیری

5- روش‌های استهلاک سرقفلی تلفیقی

---

چرایی و چگونگی مطرح شدن EVA:

1-جدائي مالكيت از مديريت (تضاد منافع).

2- معیارهای اولیه همچون سود، رشد سود، سود هر سهم (EPS) سود نقدی هر سهم (DPS) و نرخ بازده سرمایه به واسطه استفاده از سود حسابداری دارای ایرادات و عیوبی هستند.

3-ايجاد انگيزه براي مديران براي ارزش آفريني.

4- به وجود آمدن معيار مناسب جهت پاداش به مديران .

بنابراین EVA یک معیار با چند هدف است :

اریابی عملکرد - تعیین ارزش سهام – بودجه بندی علی الخصوص بودجه بندی سرمایه ای و کمک به تعیین میزان پاداش مدیران.

با توجه به جهتگیری EVA، مدیران عملیاتی دارای سه عامل انگیزشی مهم به‌شرح ذیل هستند:

1-تلاش برای کسب بازدهی بیشتر از امکانات موجود.

 2- سرمایه‌گذاری در پروژه‌هائی که نرخ بازده آنها بیشتر از نرخ هزینه سرمایه‌ای آنها است. 

3- واگذاری سرمایه‌گذاری‌ها و پروژه‌هائی که نرخ هزینه سرمایه‌ای آنها بیشتر از نرخ بازده آنها است.

كاربرد هاي EVA

1- كاربرد اقتصادي : شناخت توانمنديهاي اقتصادي بنگاهها نظير بهره وري منابع و عوامل توليد. 2- كاربرد مديريتي : شناخت توانمنديها و كاركردهاي منابع انساني نظير نيروي كار توليد به منظور سنجش عملكرد. 3- كاربرد حسابداري : تحليل مالي منطقي و سودمند از وضعيت و عملكرد مالي بنگاههاي اقتصادي در مقايسه با سود حسابداري.

مزایای استفاده از ارزش افزوده اقتصادی (EVA)

1- EVA رابطه نزدیکی با خالص ارزش فعلی (NPV) دارد.

2-EVA مدیران ارشد شرکت را نسبت به معیاری که بیشتر تحت کنترل آنها است، پاسخگو می‌کند.

3- EVA از طریق همه تصمیماتی که مدیران شرکت‌های اتخاذ می‌کنند تحت‌تأثیر واقع می‌شود. 

4- EVA معیار مناسبی جهت تعیین پاداش مدیران می‌باشد.

5- EVA با ارزش بازار شرکت در ارتباط است. 

6- EVA به‌عنوان یک معیار عملکرد اقتصادی با معیارهای دیگری همچون ارزش افزوده نقدی سرمایه‌گذاری ، ارزش افزوده سهامداران  و بازده جریان نقدی روی سرمایه‌گذاری سازگار است. 

7- EVA به‌عنوان معیار داخلی سنجش عملکرد موفقیت شرکت در افزودن ارزش به سرمایه‌گذاری سهامدارانش را به بهترین نحو نشان می‌دهد. 

8- EVA نشان می‌دهد که ارزش شرکت مستقیماً به عملکرد مدیریت بستگی دارد. 

9- EVA می‌تواند مبنائی برای تعیین اهداف سرمایه‌گذاری در پروژه‌ها قرار گیرد. 

10- EVA به‌عنوان معیار اندازه‌گیری عملکرد کمتر در معرض تحریف‌های حسابداری قرار دارد.

---

معایب استفاده از ارزش افزوده اقتصادی (EVA

1- محاسبه ارزش افزوده اقتصادی شامل محاسبه نرخ بازده و نرخ هزینه سرمایه می‌باشد که مشکل است. 

2- ارزش افزوده اقتصادی معمولاً براساس ارقام تاریخی محاسبه می‌شود. 

3- گاهی اوقات تجزیه و تحلیل ارزش افزوده اقتصادی غیرعملی است مثلاً برای شرکت‌هائی که تازه راه‌اندازی شده‌اند یا برای شرکت‌های سرمایه‌گذاری، تجزیه و تحلیل ارزش افزوده اقتصادی مناسب نیست.

---

تعریف حسابداری منابع انسانی :

طبق تعریف انجمن حسابداری آمریكا عبارتست از فرآیند تشخیص و اندازه گیری اطلاعات درباره منابع انسانی و گزارش اطلاعات به افراد علاقمند و ذینفع می باشد. در واقع حسابداری منابع انسانی تبدیل مفهوم كیفی و ذهنی ارزش منابع انسانی در قالب كمی و عینی با استفاده از دانش حسابداری است و با 3 بخش مهم و اساسی پیرامون منابع انسانی شامل : شناسایی كمیت و كیفیت آن ، ارزیابی و اندازه گیری ارزش اقتصادی و گزارشگری مالی مناسب آن وسر كار دارد

---

برخی روش های اندازه گیری ارزش منابع انسانی به شرح زیر است كه تعدادی از آن ها را بررسی می كنیم:

1) ارزش اقتصادی(فعلی) 2) ارزش جایگزینی 3) ضریب ارزشی 4) الگو ارزش گذاری پاداش های تصادفی 5) الگوهای كل سازمان 6) نظریه مزایده

7) بهای تمام شده تاریخی

---

نظریه ارزش اقتصادی ( ارزش فعلی ) :این نظریه مبتنی بر تئوری ارزش سرمایه است . طبق نظر ایرونیگ فیشر" سرمایه به مفهوم ارزش سرمایه ای ، ارزش تنزیل شده درآمدهای آینده است " برخی از محققان بر اساس این نظزیه معتقدند كه قیمت های بازار دارایی ها عبارت است از ارزش تنزیل شده منافعی كه در آینده از این دارایی ها حاصل می شود ، اما باید توجه داشت كه تحلیل های مسایل اقتصاد كلان به طور كامل در سطح اقتصاد خرد تعمیم نمی یابد .

نارسایی های روش ارزش اقتصادی:1) در این مدل احتمال ترك خدمت فرد از سازمان به دلایل غیر بازنشستگی یا فوت در نظر گرفته نشده است

2) احتمال تغییر موقعیت و پست فرد در زمانی كه سازمان مشغول خدمت است نیز در این مدل در نظر گرفته نشده است .

3) برآورد درآمد كاركنان مشكل است

4) به كارگیری این روش در حسابداری منابع انسانی با اصول پذیرفته شده حسابداری سازگاری ندارد .

نظریه ارزش جایگزینی :ارزش جایگزینی منابع انسانی همان مخارج جایگزین كردن منابع انسانی موجود در یك سازمان است. ارزش جایگزینی در این روش شامل اقلامی به شرح زیر است :

الف) هزینه های استخدام افراد جدید برای مشاغل موجود       ب‌)     هزینه های آموزش افراد جدید    ت‌)     هزینه های انتقال یا اخراج فرد شاغل

هزینه های استخدام :این هزینه شامل هزینه ی مستقیم و غیر مستقیم است .

الف- هزینه مستقیم شامل :

1) هزینه كارمند یابی : شامل هزینه جست وجوی اولیه بای منابع انسانی مورد نیاز در داخل و خارج سازمان

2) هزینه انتخاب : شامل هزینه های انتخاب كاركنان از بین افراد واجد شرایط

3) هزینه استخدام : شامل هزینه ی ورود افراد جدید به داخل سازمان و قرار گرفتن در شغل مناسب

- هزینه غیر مستقیم شامل:

هزینه ی ارتقای خود و قرار گرفتن در مشاغل جدید ، در داخل سازمان است. 

ب) هزینه های آموزشی :

این هزینه شامل دو بخش مستقیم و غیر مستقیم است.

- هزینه های مستقیم عبارتند از :

1) آموزش حین خدمت : شامل هزینه ی آموزشی كاركنان در حین خدمت

2) آموزش رسمی: شامل هزینه ی برنامه های آموزشی و آشنایی فرد با سازمان

- هزینه های غیر مستقیم عبارتند از :

1) زمان آموزش دهنده ، شامل هزینه سرپرستان در طول دوره آموزش

2) از دست رفتن بهره وری در هنگام آموزش ، شامل هزینه ی ساعاتی كه كاركنان ( به جزء كارآموزان ) در طول دوره آموزشی ، مشغول انجام خدمات محول شده نیستند .

ت)هزینه ی انتقال یا اخراج :

شامل هزینه ی تحمیل شده به سازمان هنگام ترك خدمت فرد از سازمان . این هزینه شامل دو بخش مستقیم و غیر مستقیم است .

هزینه مستقیم  شامل هزینه اخراج یا ترك خدمت فرد از سازمان است و هزینه غیر مستقیم آن شامل كاهش كارآیی فرد قبل از انتقال یا اخراج و هزینه ی ناشی از خالی بودن شغل مورد بحث تا زمان استخدام كارمند جدید است. نظریه ارزش جایگزینی نه فقط موقعیت فرد را در داخل سازمان ، بلكه هزینه انتقال یا اخراج فرد و همچنین هزینه كاهش كارآیی را نیز در نظر دارد.

نارسایی روش ارزش جایگزینی :

1) منافع آینده دارایی های انسانی در نظر گرفته نمی شود.      2) روش ارزش جایگزینی ، یك روش ذهنی است.       3) تعیین ارزش منابع انسانی بر اساس ارزش جایگزینی دشوار است.

---

نظریه ضریب ارزش:

بر اساس نظریه ضریب ارزش ، ارزش منابع انسانی برابر است با تفاضل ارزش كل شركت و ارزش ثبت شده در دفاتر شركت. در این محاسبه دارایی های نامشهود همچون سرقفلی ، حق امتیاز ، میزان وابستگی مشتریان و ارزش قراردادهای بلند مدت تعدیل می شوند . در این روش ، ضرایب ارزش كه اساس محاسبه هستند ، با توجه به هر یك از عوامل زیر تعیین می شود.

1-         تحصیلات و تجارب فنی        2-         تجربه ی مورد نیاز برای شغل مورد نظر      3-         خصوصیات فردی     4-         قابلیت ترفیع

5-         عرضه و تقاضا     6-  میزان وابستگی افراد به شركت و انتظار بهره وری شركت از خدمات آنان

در این روش یك ضریب اختیاری از صفر تا 5/2 تعیین شده است به علاوه كاركنان به چهار طبقه ی عمده مدیریت سطح عالی ، مدیریت ، سرپرستان و كارمندان تقسیم می شوند .

با توجه به تقسیم بالا ، بهای تمام شده ی تاریخی سالانه كاركنان بین 4 طبقه تقسیم می شوند و سهم هر یك در ضرایب تعیین شده ضرب می شود . بدین ترتیب ، ارزش كل تقریبی منابع انسانی ، بدست می آید در صورتی كه ارزش منابع انسانی بیش از دارایی های نامشهود باشد ( تفاوت بازار شركت و خالص ارزش دفتری ) ضرایب به گو نه ای تعدیل می شود تا این تفاضل معادل اقلام دارایی های نا مشهود شود . هزینه ی ایجاد شده برای كاركنان به منظور استخدام ، آموزش و پرورش منابع انسانی در یك دوره در ضرایب محسوب می شوند و نتیجه ی تغییرات ایجاد شده در ارزش منابع انسانی در طول دوره نشان داده می شود . بدین طریق ، می توان صورت سود وزیان و ترازنامه منابع انسانی را تهیه و ارائه كرد . 

---

نارسایی های نظریه ضریب ارزشی :

1) ارزش منابع انسانی به طور مستقیم اندازه گیری نمی شود بلكه از طریق مقایسه با عوامل دیگر بدست می آید . با توجه به آن كه دارایی های نا مشهود به طور معمول بر حسب حدس و گمان ارزشیابی می شوند . در نتیجه رقم بدست آمده از دقت كافی برخوردار نیست.

2) نحوه تعیین ضرایب پایه ی علمی ندارد.

3) تعیین خالص ارزش های جاری شركت به طور دقیق میسر نیست.

---

نظریه مزایده:

بر اساس این نظریه شركت به مراكز سرمایه گذاری تقسیم می شود و خدمات نیروی انسانی متخصص ، بر اساس اشتغال در این مراكز سرمایه گذاری به مزایده گذارده می شود . بدین ترتیب مدیری كه بالاترین قیمت را برای خدمات انسانی مورد مزایده پیشنهاد كند ، نیروی انسانی را در اختیار خواهد گرفت .قیمت توافق شده به عنوان سرمایه ی مركز سرمایه گذاری محسوب می شود.از نظر مفهومی این روش بر ارزیابی عملكرد مدیران بخش های مختلف واحد اقتصادی مبتنی است كه مراكز سرمایه گذاری مذكور را در بر می گیرد . هر یك از این الگوها نه تنها یك نگرش متفاوت ارائه می كند بلكه مكانیزم متفاوتی را نیز برای محاسبه ارزش كاركنان در سازمان ایجاد می كند و هر یك از الگوهای گوناگون با توجه به نظام ها و زمینه های مختلف و همچنین ساختارهای متفاوت نظری توسط محققان پیشنهاد می شود .الگوی مزایده متفاوت تر از سایر الگوهاست . بر اساس این الگو ، ارزش گذاری كاركنان توسط مدیران سازمان برای رقابت در مورد منابع انسانی محدود كه در در سازمان موجود هستند ، صورت می گیرد . مدیران برای دستیابی به منابع انسانی كمیاب با بالاترین قیمت در مزایده در برابر یكدیگر شركت می كنند.

نارسایی های نظریه مزایده :

1) نرخ بازده سرمایه  نسبت قابل پذیرشی برای ارزیابی عملكرد مدیران نیست.

2) برای تعیین كمیابی یا افراوانی افراد متخصص ضابطه ای تعیین نشده است .

3) كاربرد نظریه ی مزایده در سازمان های غیر انتفاعی و تولید مرحله ای كه قابل تقسیم به مراكز سرمایه گذاری نیستند با اشكال روبروست .

4) این نظریه ممكن است بر روحیه كاركنانی كه خدمت آن ها به بهای نا چیز محك زده شده است و یا مطلقأ در مزایده شركت نداشته اند ، تأثیر منفی داشته باشد . 

1. معيارهاي ارزيابي عملكرد و سودآوري سنتي نظير:

الف - بازده حقوق صاحبان سرمايه ): ROE با تقسيم سود خالص پس از كسر ( ماليات در سالي معين بر ارزش دفتري حقوق ص احبان سرمايه (سهام عادي ) در ابتداي سالمحاسبه مي شود.

 ب - بازده دار اييها): ROI اين معيار حاصل تقسيم سود خالص عملياتي پس از كسر (IC) بر سرمايه بكار گرفته شده است ؛ منظور از سرمايه بكار گرفته شده (NOPAT) ماليات نيز كل داراييها، به استثناي بدهيهاي بدون بهره است.

IC÷ROI = NOPAT

ج-) رشد سود هرسهم) :(EPS) سود هر سهم برابر است با سود متعلق به سهامداران عادي(سود خالص پس از كسر ماليات و سود سهام ممتاز ) تقسيم بر تعداد سهام سرمايه . رشد نيز عبارت است از: EPS كه در آن:

             0. EPS برابر است با سود واقعي هر سهم در پايان دوره مالي گذشته

1. EPS  برابر است با سود واقعي هر سهم در پايان دوره مالي جاري.

نظریه بهای تمام شده تاریخی :

این نظریه مبتنی بر اصول متداول حسابداری است . طبق این نظریه ، هزینه های صرف شده برای كاركنان به طور مستقیم موجب افزایش ارزش خدمات آن ها می شود . لذا موجب افزایش ارزش منابع انسانی از طریق محاسبه ی بهای تمام شده ی تاریخی آن شده و محاسبه می شود .بهای تمام شده ی منابع انسانی شامل هزینه استخدام وآموزش كاركنان است .كه یك فرد شامل دو بخش مستقیم و غیر مستقیم است .

مزایای این نظریه :

1) این روش با نحوه ی عمل جاری حسابداری مبتنی بر اصول پذیرفته شده به عنوان مقیاس اندازه گیری دارایی ها هماهنگی دارد.

2) روش بهای تمام شده ی تاریخی ، یك روش عینی است .

3) این روش به دلیل مستند بودن ، احتمالأ بیشتر از سایر روش هااز سوی اداره ی مالیات ها پذیرفته می شود .

-1 كاربرد تكنيك نقطه  بي تفاوتي قيمت چيست ؟ كاربرد اين تكنيك در مواردي است كه مديريت قصد افزايش قيمت را دارد

2- نحوه استفاده از تكنيك نقطه بي تفاوتي قيمت چيست؟ در نقطه بي تفاوتي قيمت: سود با قيمت جديد مساوي با سود با قيمت  قبل است بالاتر از نقطه بي تفاوتي قيمت : اگر تعداد فروش با قيمت جديد بالاتر از نقطه بي تفاوتي باشد، افزايش قيمت به مصلحت است. پائين تر از نقطه ي بي تفاوتي قيمت: اگر تعداد فروش با قيمت جديد پائين تر از نقطه بي تفاوتي باشد، افزايش قيمت به مصلحت نيست.

3- كاربرد در نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده؟ در مواردي كه مديريت قصد انتخاب يكي از دو يا چند راه حل را دارد از اين تكنيك استفاده مي كند. بهترين راه حل كمترين هزينه را دارد.

4- نحوه استفاده از تكنيك نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده چيست؟ در نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده : انتخاب هر يك از روش ها فرقي نمي كند.  بالاتر از نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده : روشي مناسب تر است كه هزينه متغير  كمتري دارد .پائين تر از نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده : روشي مناسبتر است كه هزينه ثابت كمتري دارد.

6- تعريف نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده چيست؟نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده آنست كه مقدار توليد و فروشي را نشان مي دهد كه در آن مقدار سود و زيان دو روش با هم برابر است  .

خلاصه شده از کتب اساتید محترم جناب آقای دکتر شباهنگ و جناب آقای ُدکتر رهنمای رود پشتی     

خلاصه حسابداری مدیریت (فصل هفتم تادهم)

قابل توجه برای تکمیل اطلاعات کتاب باید خریداری شود

فصل هفتم هزینه یابی کیفیت

                         

 کیفیت همواره به عنوان یک ابزار رقابتی مورد استفاده قرار میگیرد

کیفیت چیست ؟
کل ویژگیها و خصوصیات یک کالا یا خدمت به نحوی که رضایت مشتری را در زمان خرید و یا هنگام استفاده از آن محصول را تامین کند

توجه به کیفیت دو مزیت را دارد :

1- هزینه ها را کاهش میدهد
2- رضایت مشتری را افزایش میدهد

جنبه های کیفیت :

1- کیفیت طرح : روشی است که ویژگیهای کالا با خواست و نیاز مشتری تطبیق دارد
2- کیفیت عملکرد: چیزی جز عملکرد کالا در مقایسه با ویژگی محصول
مدیریت برکیفیت محصول :
یعنی محاسبه هزینه کیفیت - شناسایی مساله مربوط به کیفیت - بعمل آوردن اقدامات اصلاحی
هزینه های کیفیت را در چهار گروه تقسیم میشوند:

1- هزینه های جلوگیری از تولید کالاهای نامرغوب ( معیوب)

2- هزینه های ارزیابی

3- هزینه های مربوط به ضعف داخلی

4- هزینه های مربوط به ضعف خارجی

سير تکاملي هزينه يابي کيفيت:

 

1- PAF مدل

 

2- مدل هزينه يابي فرايندي

 

3- مدل کوه يخ

 

BSC روش

تعریف مدیریت کیفیت فراگیر:

در مدیریت کیفیت فراگیر، بر طراحی، انتخاب تکنولوژی و فرآیندهای مناسب تولید، آموزش کیفیت، مشارکت بیشتر کارکنان، توجه به نیازهای مشتریان و لزوم اندازه گیری کار تاکید شده است.

چندین گام برای پیاده سازی هزینه یابی کنترل کیفیت:

1- محصول مورد نظرتون رو شناسایی کنید
2- هزینه های مستقیم کیفیت این محصول را مشخص کنید
3- تعیین هزینه های غیر مستقیم کیفیت
4- یک مبنای دقیق برای تخصیص هزینه های غیر مستقیم کیفیت بر روی محصولات مورد نظر
5- محاسبه نرخ هر واحد از مبناهای تخصیص هزینه برای سرشکن کردن هزینه های غیر مستقیم کیفیت
6-محاسبه هزینه های غیر مستقیم کیفیت تخصیص یافته به محصول
7- محاسبه کل هزینه های کیفیت با محاسبه جمع هزینه های مستقیم و غیر مستقیم کیفیت مربوط به محصول

 

 

«اهداف مدیریت كیفیت جامع»

           1 )جلب رضایت كامل مشتری با كم‌ترین هزینه
۲) درگیر كردن همه كاركنان با هدف حذف خطاها و جلوگیری از ضایعات و در نتیجه انگیزش بهتر آنها
۳) حفظ كیفیت و بهبود مستمر
۴) طراحی و انتخاب فناوری و فرآیندهای مناسب تولید
۵) آموزش عینی كیفیت
۶) اندازه‌گیری كار
۷) توجه به نقطه بهینه هزینه‌های چرخه حیات
۸) بهره‌وری و ارزش افزوده بیشتر
۹) استانداردهای بالاتر
۱۰) سیستم‌ها و رویه های بهبودیافته

 

«نقش مدیریت كیفیت جامع»

 

          1 ) از سویی روابط میان كارگر و كارفرما را دگرگون می‌نماد و از سوی دیگر به توسعه اقتصادی توجه دارد
۲) این نگرش تاریخی را كه بر مبنای بازنده بودن یكی از طرفین (كارفرما یا  كارگر) در مكانیزم مشاركت است، از بین می‌برد و استراتژی برد-برد (Win-Win) را در سازمان جایگزین و ترویج می‌نماید
۳) در آموزش سازمان‌های دانش‌آفرین موثر است
۴) به علت خاصیت بحران‌یابی به پیشگیری از بروز بحران به شكل جدی و عملیاتی یاری می‌رساند

          ۵) با ایجاد مفاهیم كلی باعث بهبود مداوم در یك سازمان می‌شود                                                                                                         

۶) از طریق به‌كارگیری مكانیزمی كه تهدیدها را به فرصت‌هایی برای بهبود و جذب مشتری تبدیل نموده و مشكلاتی كیفی و خطاها را مورد توجه قرار می‌دهد از طرفی حرمت اخلاق سازمانی را در رفتار با مشتریان حفظ می‌كند و از سویی دیگر، سبب حسن شهرت سازمان می‌گردد

«اجزا و ابزار مدیریت كیفیت»

 

۱) مشتری، به عنوان عامل اصلی تعیین‌كننده كیفیت «مشتری‌گرایی»

۲) «كارگروهی به عنوان وسیله‌ای برای یكپارچگی و انسجام اهداف

۳) یك نگرش علمی تصمیم‌گیری بر اساس جمع‌آوری و تحلیل‌ داده‌ها»

ابزارهای لازم برای به كارگیری مدیریت كیفیت فراگیر:

           1) آموزش
۲) ساختار كیفی
۳) كنترل آماری

«زمینه‌سازهای مدیریت كیفیت جامع»

 

          1 ) نیازهای فزاینده مشتریان سازمان
۲) بهبود وجهه سازمان
۳) بالا بردن روحیه كاركنان
۴) افزایش سهم بازار
۵) حل مسائل پیش از آنكه به وقوع بحران بیانجامد
۶) افزایش سود و منافع
۷) بهبود تولید كالاها و ارائه خدمات

«دست‌اندازهای جاده مدیریت كیفیت جامع»

 

          1 ) كمبود یا نبود تعهد در مدیریت به ویژه مدیریت عالی
۲) فقدان سبك مدیریتی واحد
۳) كمبود یا فقدان اعتماد به نفس در زمینه اجرا و پیاده‌سازی این رویكرد
۴) بیم از انعطاف‌پذیری
۵) كمبود ارتباطات اثربخش
۶) ترس از ایجاد تحول یا فقدان توانایی ایجاد تحول در سازمان ومدیریت تحول

«علل ناكامی مدیریت كیفیت جامع»

 

            1) مدیریت كیفیت جامع و اهداف استراتژیك

۲) مدیریت كیفیت فراگیر و چالش‌های دولتی

۱) مدیریت كیفیت فراگیر و تغییرات فرهنگی

 

 «نتیجه گیری»

«مدیریت كیفیت جامع TQM فرآیندی استراتژی كه از طریق ترویج یك فرهنگ مشاركتی در تصمیم‌گیری كه همه سطوح و اعضای سازمان را در بر گرفته و در راستای بهبود كیفی مستمر و مداوم در تولید كالاها و ارائه خدمات وا می‌دارد رضایت مشتریان و همه افراد ذی‌نفع را تضمین می‌نماید.»
جلب رضایت مشتریان با حداقل هزینه، تصمیم‌گیری مشاركتی و گروهی صرفنظر از مقام سازمانی و منافع فردی، بهبود مداوم كیفیت و استانداردهای بالاتر از جمله اهداف اجرا و پیاده سازی مدیریت كیفیت فراگیر هستند.

بهبود روابط كارگر و كارفرما از طریق اعمال استراتژی برد-برد، پیشگیری از بروز بحران و مدیریت بحران، آموزش عملی كیفیت به اعضای سازمان وایجاد حسن شهرت برای سازمان در زمینه نقش‌های برجسته مدیریت كیفیت فراگیر می باشند. مشتری گرایی، كارگروهی و نگرش علمی به تصمیم‌گیری اجزای TQM و آموزش كار گروهی، ساختار كیفی و كنترل آماری از ابزار اجرا و پیاده سازی آن هستند. علاوه بر این از آنجا كه این استراتژی نیازمند پیش زمینه‌هایی می باشد،‌ از بهبود تصویر در اذهان عمومی و ارتقای روحیه كاركنان به عنوان این زمینه سازها می‌توان نام برد.

 كمبود یا فقدان تعهد مدیریت ،بیم از تحول آفرینی، مقاومت در برابر تغییرات فرهنگی و درك و اجرای نادرست یا سرباز زدن از اجرای این نگرش از جمله موانع عمده و علل اساسی عدم موفقیت TQM است كه حتی الامكان باید به وسیله انجام اقداماتی چند برطرف شوند. مثلا به وسیله آموزش مستمر و مداوم نیروی انسانی و آموزش مهارت‌هایی در راستای انعطاف پذیری و پذیرش تغییر می‌توان بخشی از این دست اندازها و اسباب ناكامی را از بین برد یا به حداقل كاهش داد.

 

فصل هشتم بهای تمام شده و طبقه بندی هزینه ها

 

 

Ø  cost.

Ø cost classification

Ø Behavior cost

Ø Role of cost in profit planing.

•                اصطلاحات و طبقه بندی آنها:,مفاهیم هزینه

مقدمه

بسیاری از تصمیمات مدیریت مرتبط با درک و شناخت هزینه است که امکان کنترل و مدیریت هزینه را فراهم می نماید.

-حسابداری مدیریت به عنوان یک فرآیند به بررسی هزینه ها جهت تجزیه و تحلیل اقلام بهای تمام شده و سایر مقاصد می پردازد.

-مفهوم هزینه و هزینه یابی بطور مشخص از مفروضات حسابداری بهای تمام شده  است اما به دلیل وجود ارتباط تنگاتنگ و معنی دار بین حسابداری بهای تمام شده و حسابداری مدیریت  موجب شده است که اصطلاح هزینه به شکل دقیقتری در حسابداری مدیریت تبیین شود.

-به منظور درک بهتر از مفهوم هزینه ها  ارائه طبقه بندی منطقی  ضروری است.به طوری که در این راستا بخشی از اهداف حسابداری مدیریت مفهوم پیدا می کند و تحقق می یابد.

طبقه بندی متفاوت هزینه ها جهت مقاصد مختلف:

1-در حسابداری مالی اصطلاح هزینه اینگونه تعریف شده است:

-هزینه به عنوان یک معیار اندازه گیری قابل سنجش به پول است. به عبارتی منابع استفاده شده برای بعضی از مقاصد است.

2-هیات تدوین استانداردهای حسابداری ایران(سازمان حسابرسی)در مبانی نظری حسابداری و گزارشگری مالی در ایران  هزینه را اینگونه تعریف می کند: هزینه عبارت است از خروج وجه نقد و دارائیهای دیگر از یک واحد انتفاعی  یا مصرف و استهلاک دارائیهای موجود یا افزایش بدهی های یک واحد و یا ترکیبی از آنها که در نتیجه اجرای فعالیتهای اصلی یا جانبی آن واحد شود.

3-در حسابداری مدیریت هزینه اینگونه تعریف شده است:

-هزینه عبارت است از منابع استفاده شده در مقابل مقاصد مختلف و متنوع.

بنابراین جهت مقاصد مختلف, تعریف هزینه ها متفاوت است.

به عبارتی دیگر:

تفاوت در انواع هزینه ها را باید  در مقاصد مختلف جستجو نمود.

 

به عنوان مثال; برخی از هزینه ها:

-برای ارزیابی موجودیها و تعیین سود, مفید و ضروری هستند

-بعضی برای برنامه ریزی , بودجه بندی و کنترل هزینه  سودمند هستند

-دسته ای دیگر برای تصمیمات کوتاه مدت و تصمیمات بلند مدت مفید خواهند بود.

طبقه بندی هزینه در حسابداری مدیریت:

-هزینه ها را می توان براساس مفروضات فوق به گروه های مختلف طبقه بندی نمود:

الف-وظایف مدیریت

1-هزینه های تولیدی    

2-هزینه های غیر تولیدی

 

ب-قابلیت ردیابی

1-هزینه های مستقیم     

2-هزینه های غیر مستقیم

 

ج-زمان و ارتباط درآمد/تطبیق هزینه ها با درآمد/

1-هزینه های تولید

2-هزینه های دوره

 

د-رفتار(گرایش)هزینه ها

1-هزینه های متغیر

2-هزینه های ثابت

3-هزینه های نیمه متغیر

 

ه-مربوط بودن با برنامه ریزی و کنترل و تصمیم گیری.

1-هزینه های قابل کنترل و غیرقابل کنترل

2-هزینه های استاندارد

3-هزینه های تفاضلی یا افزایشی

4-هزینه(اقلام بهای تمام شده)ازدست رفته

5-هزینه فرصت از دست رفته

6-هزینه های مربوط

 

*لازم به ذکر است در حسابداری مدیریت مفهوم هزینه  در حقیقت مفهوم بهای تمام شده است و طبقه بندی فوق علی الخصوص بند1,همان  بهای تمام شده تلقی می شود.

 الف:طبقه بندی هزینه ها بر مبنای وظایف مدیریت:

در شرکتها و موسسات تولیدی هزینه ها به دو/2  دسته اصلی هزینه های تولیدی  و هزینه های غیرتولیدی تقسیم می شوند.

این هزینه ها تحت عنوان مخارج نیز نامیده می شوند.

-هزینه های تولیدی:

هزینه تولیدی آن دسته از هزینه هایی هستند که با فعالیت تولیدی شرکت ارتباط مستقیم و غیرمستقیم دارند و خود به سه دسته تقسیم می شوند:

 

1-مواد مستقیم:

کل مواد مصرفی در تولید کالا های ساخته شده نهایی مواد مستقیم تعریف می شود.

2-نیروی کار مستقیم:

نیروی کاری که مستقیما در تولید و ساخت کالا دخالت دارد  نیروی کار مستقیم می شود.

 

3-سربار کارخانه:

سربار کارخانه را می توان شامل همه هزینه های تولیدی به استثناء مواد مستقیم و نیروی کار مستقیم تعریف کرد.

در بعضی مواقع می توان با جمع کردن هزینه های فوق با یکدیگر گروه بندی جدیدی ارائه کرد:  ب

الف)از جمع مواد و دستمزد مستقیم  بهای اولیه بدست می آید.

دستمزد مستقیم+مواد=بهای اولیه

ب)اگر نیروی کار مستیم و سربار کار با یکدیگر ترکیب شوند  هزینه های تبدیل بدست می آید.

سربار کار+ نیروی کار مستقیم= هزینه های تبدیل/هزینه ساخت

 

*از مهمترین اقلام سربار کارخانه ‚هزینه کنترل کیفیت است.

مهم ترین هزینه های کنترل کیفیت به سه دسته تقسیم می شوند:

1         - هزینه پیشگیری

1-      هزینه ارزیابی

3 - هزینه قصور

 

هزینه های غیر تولیدی:
هزینه های غیرتولیدی یا هزینه غیر عملیاتی به دو/2 گروه هزینه های توزیع و فروش و هزینه های عمومی و اداری طبقه بندی می شوند.

-هزینه های توزیع و فروش:

عبارت است از همه هزینه های مرتبط با فروش و تحویل کالا به مشتری.

-هزینه های عمومی و اداری:

شامل همه مخارجی است که در ارتباط با اجرای فعالیت اداری و عمومی اتفاق می افتد.

در این بخش مباحث وارانتی و گارانتی نیز مطرح می شوند.

وارانتی:

از جمله شرایط فروش است که فروشنده حق عودت(برگشت) کالا را برای خریدار در قرارداد فروش لحاظ می کند.

گارانتی:

فروشنده در مقابل عدم دریافت وجه‚تضمین خدمات را بدون برگشت کالا برعهده می گیرد.

ب)طبقه بندی هزینه ها براساس قابلیت ردیابی:
هزینه ها را می توان از دیدگاه دیگر نیز طبقه بندی نمود. اصطلاح طبقه بندی هزینه ها به هزینه های مستقیم و غیرمستقیم بسیار رایج است.
-هزینه های مستقیم
عبارت است از هزینه هایی که بطور مستقیم در فرآیند تولید(هزینه یابی) موثر است.
-هزینه های غیرمستقیم
عبارت است از هزینه هایی که شناخت مستقیم آن در فرآیند تولید(هزینه یابی) مشکل باشد.

ج-طبقه بندی هزینه ها براساس وضع هزینه ها از درآمد یک دوره:

هزینه ها را می توان بر مبنای زمان تسهیم آنها جهت محاسبه سود و یا شناخت قیمت موجودیها به دو/2 دسته تقسیم کرد:

1- هزینه های تولید                                   2-هزینه دوره

1-هزینه های تولید:

عبارت است از هزینه های  قابل ذخیره که تحت عنوان موجودیهای در دسترس (فروش نرفته) قابل شناسایی است.

2-هزینه دوره:

عبارت است از هزینه هایی که غیرقابل ذخیره هستند و جهت کسب سود اتفاق می افتد.

 

 

 

د-طبقه بندی براساس رفتار(گرایش) هزینه ها:

براساس گرایش اقلام بهای تمام شده(رفتار هزینه ها),هزینه به سه/3 دسته طبقه بندی می شوند:

1-هزینه متغیر             2-هزینه ثابت               3-هزینه نیمه متغیر(مختلط)

-هزینه متغیر:

عبارت است از هزینه هایی که بطور مستقیم با تغییر حجم عملیات تغییر می یابند.

تابع ریاضی هزینه متغیر در قیمت تمام شده به شکل زیر است:

Y= bx

هزینه های متغیر=BX

بهای تمام شده=Y

حجم فعالیت=X

شیب یا ضریب تغییرات=B

-هزینه های ثابت:

عبارت است از هزینه هایی است که در یک دوره زمانی مشخص و در یک دامنه مربوط فعالیت,مقدارشان ثابت و با تغییر حجم عملیات مستقیما تغییر نمی یابد.

*تابع ریاضی هزینه هزینه ثابت به شکل زیر است:

Y=A

بهای تمام شده=Y

هزینه ثابت=A

-هزینه های نیمه متغیر(مختلط):

عبارت از هزینه هایی است که با تغییر حجم عملیات(فعالیت) تغییر می یابند,این نسبت تغییرات مستقیم و به تناسب نیست.

به عبارت دیگر:  این هزینه ها شامل اقلام متغیر و اقلام ثابت بهای تمام شده هستند.

تابع ریاضی هزینه های نیمه متغیر به شکل زیر است;

Y=A+BX

هزینه ثابت=A                                  هزینه متغیر=BX

نکته:

به منظور تجزیه و تحلیل بهتر اقلام بهای تمام شده(هزینه ها),می توا دسته بندی دیگری به دسته بندی سه گانه فوق افزود,ازجمله;

1-هزینه نیمه متغیر(غیر مختلط)                  و    2-هزینه های نیمه ثابت(غیر مختلط)

 

-هزینه های نیمه متغیر(غیر مختلط):

هزینه هایی هستند که با تغییر سطح فعالیت تغییر می یابند اما نسبت تغییرات ثابت,یکنواخت و یکسان نیست.ممکن است تغییرات نزولی یا صعودی باشد.

 

*نسبت نزولی در گرایش هزینه ها,منحنی یادگیری نیز اطلاق می گردد.

تابع ریاضی این هزینه ها به شکل زیر است:

        -b                                       b

Y=X                                   Y=X

-هزینه نیمه ثابت(غیر مختلط):

عبارت است از هزینه هایی که سطح فعالیت بصورت متناوب یا پله ای افزایش می یابند و صعودی بودن آن به تناوب نیست.

رفتار هزینه در اینگونه مواقع با افزایش ظرفیت تولید معنی می یابد بطوری که منجر به  افزایش حجم سرمایه گذاری می شود و بدان طریق هزینه های ثابت از سطح(پله ای) به سطح جدید افزایش می یابد.

*تابع ریاضی این هزینه ها به شکل زیر است:

         b

Y=ax

ه-طبقه بندی هزینه ها برای برنامه ریزی,کنترل و تصمیم گیری:

از اهداف اساسی حسابداری مدیریت تدارک اطلاعات مالی مربوط, سودمند و به موقع جهت انجام وظیفه برنامه ریزی,کنترل و تصمیم گیری مدیران است.

بر پایه این دیدگاه هزینه ها به گروه های زیر طبقه بندی می شوند;

1-هزینه های قابل کنترل وغیرقابل کنترل:

-هزینه قابل کنترل:

عبارت از هزینه ای است که توسط رئیس هر واحد در سطح معنی داری از هزینه های تحت کنترل مدیریت قابل کنترل باشد. به عبارتی اختیار کنترل آن برای مدیریت تعریف شده است.

2-هزینه های غیرقابل کنترل:

عبارتند از هزینه هایی که تحت کنترل مدیر هر واحد نیست.

3-هزینه های استاندارد:

آن دسته از هزینه های تولید یا هزینه های عملیاتی هستند که از قبل می توان آنها را به دقت برآورد و تعیین نمود.

4-هزینه تفاضلی یا افزایشی:

عبارت از هزینه هایی است که از تفاوت دو یا چند راه کار(هزینه) به دست می آید.

5-هزینه از دست رفته:

این هزینه عبارت است از هزینه های مرتبط با منابعی است که از دست رفته است بدون آنکه نتیجه تصمیم گیری حال و آینده مدیریت باشد و تحت عنوان  هزینه ریخته نیز شناخته شده است.

6-هزینه فرصت از دست رفته:

عبارت از هزینه هایی است که با عدم قبول و رد راه کار مربوطه,موجب از دست دادن درآمد خالص می گردد.

به عبارتی;

تبین منافع از دست رفته به دلیل قبول یک راه کار به جای راه کار دیگر است.

7-هزینه های مربوط:

عبارت است از هزینه های مورد انتظار آتی که موجب تفاوت بین راه کارها می شود.

 

 

 

 

 

 

رفتار هزینه

حسابداران مدیریت اطلاعات هزینه ها را برحسب رفتار آنها طبقه بندی می نماید وازنتایج آنها جهت تصمیم سازی استفاده می نمایند ودراختیار مدیران قرار می دهند .

رفتار هزینه ها با حجم فعالیت ارتباط دارد ، به عبارتی رفتار هزینه با توجه به حجم عملیات تعریف وشناسایی می گردد، بدین ترتیب مدیران با درک رفتار هزینه ها ،تصمیمات مرتبط با ادامه فعالیت وتوقف عملیات را اتخاذ می نماید  .

هزینه ها با تغییر حجم عملیات رفتار یکسانی ندارند به عبارتی رفتار هزینه با توجه به حجم فعالیت تعریف وشناسایی می گردد ، بدین طریق مدیران با درک رفتار هزینه ها ، تصمیمات مرتبط با ادامه فعالیت وتوقف عملیات رااتخاذ می نماید .

 

در حسابداری بهای تمام شده تنها اقلام بهای تمام شده محصول (تولید ) مورد توجه قرار می گیرد در مقابل درحسابداری مدیریت کل اقلام بهای تمام شده تولید ( هزینه های تولید ) ومخارج غیر تولیدی مد نظر است .  

اهداف حسابداری مدیریت ازتبیین رفتارهزینه :

1-      تجزیه وتحلیل  نقطه سربه سر بهای تمام شده حجم فعالیت - سود

2-      اتخاذ تصمیمات کوتاه مدت

3-      ارزیابی عملکرد مدیریت

4-      بودجه بندی منعطف

 

اگرچه رفتارهای اقلام بهای تمام شده الگوهای گوناگونی دارد ، اما برای اغلب  مقاصد ، اقلام مزبور را می توان ازاین لحاظ به طبقات مشروح زیر تقسیم کرد :

1- اقلام ثابت

2-  اقلام متغیر

3- اقلام مختلط

4-  اقلام نیمه متغیر

5-اقلام نیمه ثابت

 

1- هزینه های ثابت : 

هزینه هایی که با تغییر سطح فعالیت تغیر کلی نمی یابد، یا اساسا  ثابت هستند که ازجمله این هزینه ها استهلاک به روش خط مستیم ، مالیات اموال ، استهلاک حق اختراع ، بیمه اموال و هزینه اجاره می توان نام برد .

 

اقلام ثابت بهای تمام شده به واحدهایی مانند یک محصول ، یک سازمان یا یک فعالیت ، حسب مورد ، تخصیص می یابد .اگر این اقلام ثابت به محصولات سرشکن شود، مبلغ تخصیص یافته به هر واحد با توجه به تغیر در سطوح تولید، تغییر می کند .

                                                                                                                                 

هزینه های ثابت به دو طبقه تقسیم می شوند :

1- اقلام ثابت تعهد شده  :   این نوع هزینه ها نتیجه تعهدات قبلی است ودر کوتاه مدت وبه آسانی قابل حذف نیست و معمولا به کل کارخانه وتسهیلات تولیدی مربوط می شود .

2- اقلام ثابت اختیاری:  این نوع هزینه ها در کوتاه مدت  ثابت هستند و تحت عنوان هزینه های ثابت اختیاری یا اراده شده یابرنامه ریزی شده شناخته می شود . تغیر این هزینه ها به تصمیمات مدیران یا تغییر در حجم فعالیت بستگی دارد . برای مثال ازاینگونه هزینه ها می توان به مخارج تبلیغات ، هزینه آموزش وهزینه تحقیق وتوسعه اشاره کرد .

اقلام متغیر:

 هزینه هایی که بطور مستقیم وبه تناسب سطح فعالیت افزایش یا کاهش می یابند .

برای مثال هزینه های مواد مستقیم ، نیروی کار مستقیم ، مخارج ، حق العمل فروش ازجمله هزینه متغیر هستند .

                                               

اقلام مختلط :

هزینه هایی که ماهیت و ویژگی هزینه ای متغیر وثابت را تواما داراست ، گویند .

مانند هزینه های پیشگیری وبررسی ، بازرسی ،هزینه های پشتیبانی ، اجاره تعمیرونگهداری و دستمزد غیرمستقیم  . 

اقلام نیمه متغیر :

هزینه هایی که با افزایش سطح فعالیت اضافه می گردد اما ازدیاد آن بایک نسبت ثابت نیست .اینگونه اقلام هزینه معمولا به دودسته زیر تقسیم می شوند :

1- اقلامی که براثر افزایش سطح فعالیت ، با نسبت نزولی اضافه می گرد: یعنی میزان افزایش بهای تمام شده برای هرواحد اضافی تولید ،کمتراز افزایشی است که برای یک واحد تولید شده ما قبل ایجاد شده است .

2- اقلامی که براثر افزایش سطح فعالیت ، با نسبت صعودی اضافه می گرد: یعنی میزان افزایش بهای تمام شده برای هرواحد اضافی تولید ، بیشتراز افزایشی است که برای یک واحد تولید شده ما قبل ایجاد شده است .

    

اقلام نیمه ثابت :

 این هزینه  با افزایش سطح فعالیت اضافه می شود اما این افزایش به صورت متناوب و پله ای انجام می گیرد ، زیرا این گونه هزینه ها همانند اقلام متغیر ، باافزایش سطح فعالیت بالا می رود (اگرچه نه بطور متناسب ) وهمانند اقلام ثابت ، در محدوده هایی از فعالیت ثابت می ماند .

مفروضات مربوط به رفتارهای اقلام بهای تمام شده :

مبحث رفتارهای هزینه برپایه دوفرض مهم اسوار است :

1- فرض دامنه مربوطه : حاکی ازاین است که رفتار مشخص شده برای اقلام بهای تمام شده تنها دردامنه معین ازفعالیت صحیح است ، ودرخارج ازاین دامنه ممکن است رفتاردیگری داشته باشد .

2- فرض زمان : این فرض حاکی ازاین است که رفتار مشخص شده برای اقلام بهای تمام شده فقط دریک دوره زمانی معین مصداق دارد وخارج ازاین دوره زمانی ، ممکن است گرایش دیگری مشاهده شود .

 

همانطور که در اول بحث بیان شد حسابداران مدیریت باکمک اطلاعات مربوط به رفتار های اقلام ، تجزیه وتحلیل های مختلفی انجام می دهند که ازجمله این موارد ، می توان به تجزیه  وتحلیل بهای تمام شده  ، حجم فعالیت وسود اشاره کرد که مهمترین آنها تجزیه وتحلیل نقطه سربه سر است ، به کمک این روش تغییرات بهای تمام شده وسود که ازتغیر سطح فعالیت ناشی می شود رابررسی می نماید .

شناسایی هزینه ها ی که مرتبط با تصمیمات مربوط به پیش بینی سود هستند ، امری ضروری است . به ویژه بعضی ازهزینه ها ، نظیر هزینه ثابت که باتغییر سطح فعالیت ،تغییر نمی کند که این عمل طی دو مرحله انجام می پذیرد:

1- اولین مرحله درتجزیه وتحلیل ، شناخت رفتار هزینه های واحدانتفاعی درپاسخ به تغییرات سطح فعالیت آن واحد است . باشناخت رفتار هزینه ها ، حسابداران مدیریت برنامه ریزی سود را دقیق ترانجام می دهند .

2- دومین مرحله دراین تحلیل شناخت بین رفتار هزینه ،حجم فعالیت وسود می باشد . تصمیم گیری وبرنامه ریزی مالی وسود تنها به تعیین رفتار هزینه وابسته نیست . تصمیمات وبرنامه ریز ی باتاثیرات توام ،هزینه ودرآمد درمواقعی که سطح فعالیت تغییر می یابد ، نیز مرتبط است   

 

یکی از مهم ترین مولفه ها درتجزیه وتحلیل نمودار حجم فعالیت – سود حاشیه کمکی می باشد ،  که از تفاوت قیمت فروش خالص یک واحد وهزینه متغیر یک واحد حاصل می شود .

فرمول محاسبه حاشیه کمکی= {هزینه ثابت + هزینه متغیر } - فروش

منظورازمحاسبه حاشیه کمکی ،  چگونگی پوشش هزینه های ثابت کل وکسب سود می باشد .

بهای تمام شده تفاضلی                                        

                                                         

                                                            

بهای تمام شده تفاضلی:((diffrential cost 

بهای تمام شده تفاضلی که هزینه نهایی یا هزینه افزایشی نیز نامیده می شود؛

عبارت است ازتفاوت بین بهای تمام شده راه حلهای مختلف درتصمیم گیری .

نکته اساسی در مبحث بهای تمام شده تفاضلی نیزتشخیص هزینه های مربوط از   هزینه های نامربوط است.

 

هزینه های مربوط:(relevant costs)

هزینه های مربوط؛هزینه هایی هستند که با انتخاب راه حلهای مختلف موجود تغییر میکنند و در شرایط خاص تصمیم گیری مؤثرواقع می شوند و مفید هستند.

به طور کلی هزینه های مربوط دو ویژگی زیر را دارا می باشند:

1)انتظار وقوع این هزینه ها در دوره آتی وجود دارد.

2)برای راه حلهای گوناگون متفاوت هستند.

 

انواع هزینه های مربوط:

1*   هزینه مواد مستقیم

2*  هزینه دستمزد مستقیم

3*  هزینه متغیر سربار

4*  سایر هزینه های متغیر(هزینه های متغیر عملیاتی،متغیر اداری ،متغیرتوزیع و فروش)

5*  هزینه ثابت اختیاری(قابل اجتناب):

هزینه هایی که در راه حلهای مختلف تصمیم گیری یکسان هستند.

به عنوان مثال؛هزینه های مشترک ساخت یک محصول،در مواردی که درباره فروش محصول در نقطه تفکیک یا پردازش بیشتر از آن تصمیم گیری می شود یک هزینه قابل اجتناب است.

6* هزینه فرصت ازدست رفته:

مبین منافع از دست رفته یک واحد تجاری به علت انتخاب یک راه حل به جای  راه حل دیگر در استفاده از منابع آن واحد تجاری است.

هزینه فرصت از دست رفته در دفاتر ثبت نمی گردد اما اهمیت آن به حدی است که در اغلب تصمیم گیریها مورد توجه دقیق مدیران قرار می گیرد.

7* هزینه منتسب:

 هزینه تلویحی نیز نامیده می شود؛هزینه ای که هیچگونه مصرف پولی به همراه ندارد و معرف

هزینه یا ارزش منبعی است که با ارزش موارد استفاده از آن اندازه گیری می شود و در

 صورت سود و زیان ثبت  نمی شود.

مثل بهره سرمایه بکار گرفته شده – ارزش استیجاری اموال متعلق به واحد تجاری

هزینه های نامربوط:

هزینه هایی هستند که مقادیر آن در کلیه راه حلها یکسان است و بر تصمیم گیری تاثیر ندارد

دو نمونه از هزینه های نامربوط؛

1* هزینه ریخته(هزینه از دست رفته):هزینه ای که در گذشته به وقوع پیوسته و در اتخاذ تصمیمات آینده مورد استفاده قرار نمی گیرد.یعنی تاریخی هستند وامکان بازیافت آنها تقریبا صفر است.

2* هزینه ثابت تخصیص یافته(غیر اختیاری،غیر قابل حذف)

 

   تفاوت بین اقلامی که مقدار آنها برای راه حلهای در دست بررسی متفاوت است و اقلامی که در کلیه راه حلها مقادیر آنیکسان است،اقلام تفاضلی بهای تمام شده نامیده می شود.در واقع بهای تمام شده تفاضلی عبارت است از تفاوت بین بهای تمام شده مختلف.

  در بعضی موارد برای توصیف هزینه های اضافی هنگامی که طرح یا پروژه ای فراتر از هدفهای اولیه مورد نظر توسعه می یابد از اصطلاح هزینه افزایشی استفاده می کنند.

  بررسی های مربوط به بهای تمام شده تفاضلی با تعیین درآمد،هزینه ها ،حاشیه فروش افزایشی ،هزینه های متغیر در ارتباط است.

 

استفاده از بهای تمام شده تفاضلی در تصمیم گیریها:

در بسیاری از موارد مدیر یک واحد تجاری باید بهترین راه حل را از بین دو یا چند راه حل ممکن انتخاب و تصمیم گیری  کند.

در اینجا به موارد استفاده از بهای تمام شده تفاضلی(موارد استفاده از هزینه های مربوط بهای تمام شده)می پردازیم:

1)قبول یا رد یک سفارش خاص:

 این مورد زمانی پیش می آیدکه؛

   بخشی از ظرفیت تولید شرکت بلا استفاده باشد 

  یک خریدار خاص سفارش تولید تعدادی محصول باقیمتی پایین تر از قیمت فروش شرکت یا با کیفیتی بالاتر از کیفیت محصول فعلی شرکت ارائه نموده باشد

   سفارشات به صورت عمده هستند.

   پذیرش سفارش برای شرکت امکان پذیر است.

 دراین حالت باید هزینه تولید سفارش مورد نظر را محاسبه و اگر قیمت پیشنهادی خریدار از هزینه های مربوط به تولید بیشتر بود سفارش را می پذیریم.

2)ساخت یک قطعه در داخل شرکت ویا خرید آن از بیرون:

زمانی که شرکت به طور همزمان فرصت داشته باشد محصولی را تولید یا از تولیدکنندگان بیرونی

خریداری کند ،اگر قیمت خرید از بیرون کمتر ازقیمت تمام شده محصول(اقلام مربوط)باشد،خرید

محصول از بیرون توجیه اقتصادی دارد.

  جمع اقلام مربوط محصول عبارت است از:

    موادمستقیم+دستمزدمستقیم+سربارمتغیر+سربارثابت قابل اجتناب+هزینه فرصت ازدست رفته

3)توقف یا ادامه تولید محصول:

در اینگونه موارد(در صورت زیاندهی تولید یک محصول) چنانچه هزینه های ثابت غیر قابل حذف

 مربوط به آن محصول از حاشیه فروش محصول مربوط کوچکتر باشد حذف آن محصول توجیه

 پذیر است.

*هزینه های ثابت عمومی :هزینه هایی هستند که با حذف تولید حذف نمی شوند بلکه به سایر

محصولات تخصیص می یابند.

4)انتخاب یک روش تولید از بین چند روش تولید:
روشهای تولید یا سرمایه بر هستند یا کاربر

*روشهای سرمایه بر تولید روشهایی هستندکه در آن از ماشین آلات پیشرفته استفاده می شود یعنی در این روش هزینه های ثابت گزاف و هزینه های متغیر از قبیل دستمزدوغیره اندک است.

*روشهای کاربر تولید روشهایی هستند که در بین آنهاامکانات و تسهیلات تولید ضعیف تر و در عوض هزینه های ثابت کمتر و هزینه های متغیر بیشتر است.

ما با استفاده از تکنیک اقلام بهای تمام شده مربوطه و با کمک نقطه بی تفاوتی قیمت تمام شده می توانیم راه حل مناسب را انتخاب نماییم.نقطه بی تفاوتی نشان دهنده سطحی از تولید است که در آن سطح هزینه های تولید با دو روش مختلف نتایج یکسان دارد.

 

5)فروش یک محصول در نقطه تفکیک یا پردازش بیشتر از آن:

در هنگام تصمیم گیری محصولات مشترک،هزینه های مرحله مشترک در تصمیم گیری نامربوط هستند و هزینه های بعد از نقطه تفکیک هزینه مربوط تلقی می گردند.در چنین موارد اگر افزایش قیمت محصولات ناشی از پردازش اضافی بیشتر از هزینه پردازش اضافی بود می توان  نتیجه گرفت که پردازش اضافی توجیه اقتصادی دارد.

 6)افزایش یا کاهش قیمت محصول(تصمیمات قیمت گذاری محصولات برای فروش):
در تعیین قیمت یک محصول؛بهای تمام شده ، مشتریان و رقبا تاثیر گذارند.تغییر قیمت فروش محصول یک شرکت سبب تغییر در تقاضا می شود ؛

    کاهش قیمت                افزایش تقاضا

    افزایش قیمت               کاهش تقاضا

این تغییرها باید مقرون به صرفه باشد.

7)جایگزین کردن تجهیزات و ماشین آلات جدید به جای تجهیزات و ماشین آلات قدیمی

8)استفاده از منابع کمیاب:

این مورد زمانی کاربرد دارد که شرکت برای تولید یا فروش با محدودیت روبه رو است؛

*محدودیت عوامل تولید(مواد و زمان)

*محدودیت در مبلغ فروش

* محدودیت در تعداد فروش

الف)اگر محدودیت موجود در عوامل تولید باشد ابتدا حاشیه(حاشیه سود)هر واحد از محصولات شرکت را محاسبه و بر عامل محدود کننده تقسیم می نماییم. حاصل تقسیم برای هر محصولی که بزرگتر باشد تولیدآن  محصول ارجحیت دارد.

    هزینه متغیر هر واحد(VC)-قیمت فروش(P)=حاشیه فروش(CMU)

ب)اگر شرکت در تعداد فروش محدودیت داشته باشد برای تولید محصولی انتخاب می شود که حاشیه فروش بزرگتری داشته باشد.

ج)چنانچه در مبلغ فروش محدودیت داشته باشد باید نسبت حاشیه فروش هرواحد محصول را محاسبه نموده ومحصولی را انتخاب نماییم که نسبت حاشیه فروش بالاتری داشته باشد.

 CMRبیانگر این است که چند درصد از فروش را حاشیه فروش تشکیل می دهد.

نکاتی در مورد هدفهای سازمانی مدیران:

هدفهای سازمانی مدیران بسیار متنوع است.برخی از این اهداف که بطور مکرر مورد تاکید قرار گرفته اندعبارتند از ؛

سود آوری ، رشد ، خود کفایی مالی ، حداقل کردن بهای تمام شده و ...

در کوشش برای رسیدن به این اهداف معمولا مدیران با چهار نوع فعالیت اصلی شامل؛تصمیم گیری ، برنامه ریزی ، رهبری فعالیتهای عملیاتی ، کنترل درگیر می شوند.

اغلب مدیران با فرآیند زیر در تصمیم گیری رو برو هستند؛

تعریف مساله _ شناسایی راه حل _ گردآوری اطلاعات مربوطه _ تصمیم گیری

*برای بهبود تصمیمات از دو منبع مهم استفاده می شود؛

تجزیه و تحلیل هزینه های اثرگذار(دوره کوتاه مدت)

تجزیه و تحلیل هزینه های استراتژیک(دوره بلند مدت)

قابل ذکر است برای تصمیم گیری علاوه بر هزینه های تفاضلی نیاز است که درآمدهای تفاضلی نیز

محاسبه شوند.

یک مدیر جهت تصمیمات کوتاه مدتی که براساس بهای تمام شده تفاضلی گرفته می شود می تواند یک رویه به شکل زیر در نظر بگیرد؛

1)تعریف مشکل و یا مساله به طورکامل

2)شناسایی راه حلهایی را که می توان برای حل این مشکل استفاده کرد.

3)پیش بینی هزینه ها و درآمدهایی که برای اجرای راه حلها ممکن است در آینده به وجود آید.

4)مقایسه هزینه ها و درآمدهای پیش بینی شده

5)انتخاب از بین راه حلهای شناسایی شده و مورد مقایسه قرار گرفته

در آخر کار درآمد هریک از راه حلها شناسایی شود و در تعیین هزینه ها باید توجه شود که هزینه ها؛ کمی،درون سازمانی و  پیش بینی شده و مربوط باشند و تاریخی نباشند.

نتیجه:

بعد از تعیین مساله و راه حل ها و برآورد هزینه ها و درآمد های هرکدام از راه حل ها،باید برای

تعیین یکی از راه حل از بین راه حل های دیگردرآمد ها و هزینه های آنها را که در مراحل قبل جمع

آوری شده با هم مقایسه شود. برای مقایسه،ابتدا باید تمام هزینه ها و درآمد های جمع آوری شده هر یک از راه حل ها را در کنار هم به طور مرتب قرار داد و بعد تفاوت بین آنها را بدست آورد.بعد از بدست آوردن هزینه های تفاضلی{هزینه و درآمد افزایشی}اگر هزینه های تفاضلی،کمتر از درآمد های تفاضلی باشد و خالص درآمد تفاضلی مثبت باشد راه حل مناسب انتخاب می شود.

 

نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده

سطحي از توليد است كه در آن سطح، جمع بهاي تمام شده آلترناتيوهاي مختلف با ساختار يا اجزاي متفاوت، يكسان ميشود. به عبارتي ديگر، سطحي از توليد است كه در آن سطح، مزيت هاي هزينه ثابت يك آلترناتيو با مزيت هاي هزينه متغير آلترناتيو ديگر يكسان مي شود. 

نكته 1

فرمول محاسبه نقطه بي تفاوتي عبارتست از:

نقطه بی تفاوتی = تفاضل هزینه های ثابت ÷تفاضل هزینه های متغیر

نكته 2

در سطح توليد كمتر از سطح توليد نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده، بديلي كه هزينه ثابت كمتر(يا هزينه متغير بيشتري) دارد مرجح است و بالعكس.

مقايسه نقطه سر به سر با نقطه بي تفاوتي بهاي تمام شده

نقطه سر به سر سطحي از توليد است كه در آن سود صفر است يعني:

I = 0        يا    P.Q = VCU.Q + FC

نقطه بي تفاوتي قيمت:

به سطحي از فروش كه عليرغم تغيير قيمت فروش، همچنان سود قبلي را عايد مي كند، گويند. به عبارتي ديگر، آن سطحي از توليد و فروش است كه در آن افزايش درآمدهاي شركت به علت افزايش قيمت با كاهش درآمدهاي شركت به علت كاهش حجم تقاضا يا فروش برابر مي شود.

نكته 1

بررسي و تحليل نقطه بي تفاوتي قيمت زماني كه موضوع افزايش قيمت مدنظر باشد، مطرح مي گردد و لا غير.

نكته 2

برخي از كالاها در اقتصاد تقاضاي بي كشش دارند. به عبارتي ديگر، كالاهايي كه جايگزيني ندارند، با افزايش قيمت آنها (تا محدوده ايي مشخص) كاهش تقاضا براي آنها ايجاد نمي شود. بنابراين، در هنگام افزايش قيمت اينگونه كالاها، بررسي موضوع نقطه بي تفاوتي قيمت چندان محلي از اعراب ندارد. چونكه افزايش قيمت فروش بدون كاهش چندان مهم در حجم فروش، بديهي است كه براي شركت سودآورتر خواهد بود. لذا موضوع افزايش قيمت بدون رسيدگي پذيرفته مي شود.

نكته 3

در تصميم گيريهاي افزايش قيمت(حتي براي كالاهاي با تقاضاي بي كشش)، علاوه بر توجه به تغييرات سود، بايستي به اثرات اين حركت بر متغيرهايي چون: 1)شهرت موسسه، 2)امنيت شغلي كاركنان، 3)واكنش رقباي تجاري و مراكز بررسي و كنترل قيمتها هم توجه نمود.

نقطه بي تفاوتي توليد:

سطحي از توليد هر محصول است كه در آن سطح، سود ناشي از هريك از محصولات با يكديگر برابر ميشود.

 

 فصل نهم مدیریت بر مبنای فعالیت

 

مقدمه:

سیستم مدیریت بر مبنای فعالیت از این باور سرچشمه می گیرد که محصولات فعالیت ها را مصرف می کنند و فعالیت ها منابع را، پس مدیریت بر مبنای فعالیت عبارت است از یک روش سیستماتیک بررسی، برنامه ریزی، کنترل و بهبود و هزینه های سرمایه ای که بر اصل هزینه های مصرفی فعالیت ها تمرکز دارد .  رکن اصلی مدیریت برمبنای فعالیت حسابداری فعالیت است .

 

اهداف مدیریت بر مبنای فعالیت:

‌

1-       بهبود منافع با معرفی فرصت های ارزش آفرین.

2-      اندازه گیری منابعی که در اجرای فعالیت های اصلی واحد یا سازمان مصرف می شوند.

3-      تشخیص یا حذف هزینه هایی که مربوط به فعالیت های غیر ارزش زا هستند.

4-      ایجاد فرآیند ها یا فعالیت هایی که مشتری حاضر است برای آن پول بپردازد.

5-      حمایت از تیم سازی.

6-      تعیین کارآیی و اثر بخشی تمام فعالیت های انجام شده در واحد یا سازمان .

مقایسه 2 روش مدیریت بر مبنای فعالیت و بودجه بندی سنتی:

1-       در روش بودجه بندی سنتی و گزارش های مقایسه ای هزینه ها را بر حسب حوزه های فعالیت (دوایر)، تفکیک می نمایند.

2-      در روش A B M  هزینه ها بر حسب فعالیت ها تفکیک می شوند.

وظایف مدیریت برمبنای فعالیت :

1.        معرفی فعالیت های دارای ارزش افزوده و فعالیت های بدون ارزش افزوده .

2.        مهندسی مجدد و طراحی مجدد ساختار فعالیت ها.

3.        الگوبرداری فعالیت ها با ارزش افزوده به عنوان ابزار کلیدی برای بهبود مستمر.

4.       توسعه سیستم اندازه گیری برای بهبود مستمر.

شرایط ایجاد یک سیستم پشتیبان جهت مدیریت بر مبنای فعالیت :                            

1.        فعالیت های کلیدی انجام هزینه ها را تعیین نمایند.

2.        محرک های هزینه ها را بر حسب فعالیت تعیین کنند.

3.        هزینه های سربار و هزینه های غیر مستقیم دیگر را توسط فعالیت با بکارگیری محرک های هزینه به طور شفاف دسته بندی کنند.

4.       داده ها را بر مبنای تقاضای کار با فعالیت جمع آوری کنند.

5.        هزینه را بر مبنای فعالیت به محصولات و مشتریان تخصیص دهند.

 

دلایل بکارگیری از روش مدیریت بر مبنای فعالیت:

1.        قیمت گذاری مجدد محصولات و بهینه سازی طراحی محصول جدید.

2.        کاهش هزینه ها.

3.        اثر گذاری بر برنامه استراتژیک و عملیاتی.

 

عوامل ناکامی مدیریت بر  مبنای فعالیت :

عوامل بازدارنده : شروع نامناسب پروژه که منجر به سردرگمی در مراحل بعدی پیاده سازی و اجرایی خواهد شد.

موارد ضعف فنی : عدم شناخت و فهم اطلاعات مالی برای افراد عادی مشکل است.

عدم پذیرش توسط استفاده کنندگان : کارکنان بخش های گوناگون ندانند که چگونه در مقابل اطلاعات جدید واکنش نشان دهند.

مبانی سازمانی : به طول انجامیدن مراحل طرح باعث هدر رفتن انرژی زیاد و همچنین زایل شدن منابع انسانی وسازمانی می شود.

سایر موانع ایجاد اشکال:

نتیجه گیری:

در رویکرد مدیریت بر مبنای فعالیت هزینه مبتنی بر تولید گروهی است نه تاکید بر تولید محصول، پس مدیریت بر مبنای فعالیت مستلزم کاربرد سیستم کنترل جامع کیفی در محیطی مبتنی بر شناخت وکنترل فعالیت است .

 

هزینه یابی بر مبنای فعالیت :

مقدمه:

با توجه به تغییرات در زمینه تکنولوژی سازمان ها به این نتیجه رسیده اند که برای ادامه حیات و ادامه خدمات بهتر به مشتریان باید شیوه ها و فرآیندهای خود را بهبود بخشند و همچنین ضمن افزایش مستمر کیفیت ، هزینه ها را به نحو قابل قبولی پایین آورند. چون اتکا به روش ها و تکنیک های سنتی دیگر نتوانست نیازهای امروزی آنان را برآورده کند ، این نیاز مبرم و رشد دیدگاه های جدید در زمینه حسابداری مدیریت از طرف دیگر باعث ایجاد تحول در ارائه روش های نوین محاسبه بهای تمام شده گردید.

تعریف  Activity Based Costing
          1-  هزینه یابی بر مبنای عملیات ، ازروشهای نوین هزینه یابی است .در این روش با بررسی فعالیت هایی که در فرآیند عملیاتی             دخالت دارند ، مستقیماً به ارائه اطلاعات دقیق بهای تمام شده می پردازد.

2- هزینه یابی بر مبنای فعالیت یک روش هزینه یابی است که بهای تمام شده محصولات را از جمع هزینه فعالیت هایی که منجر به ساخت محصول می شود بدست می آورد .

 

دیدگاه هیلتون

 

هزینه یابی بر مبنای فعالیت روشی است که در آن هزینه ها برمبنای نسبت سهم فعالیت های صرف شده بوسیله هر محصول از یک مخزن هزینه به محصولات مختلف تخصیص داده می شوند.

مراحل اجرایی روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت :

مرحله اول) تشکیل کمیته طراحی سیستم  :

در این مرحله اطلاعات از بخش های مالی ، مهندسی و ... دریافت می گردد .

مرحله دوم ) مشخص کردن فعالیت های شرکت :

 فعالیت ها در شرکت تولیدی به سه گروه به شرح زیر طبقه بندی می شود:

الف- فعالیت هایی که ارتباط مستقیم با تولید محصول باانجام خدمات دارند.

ب-فعالیت هایی که به طورمستقیم قابل ردیابی به محصولات و خدمات  نمی باشند.

ج-تخصیص هزینه فعالیت  به محرک هزینه جهت محصولات :

پس از مشخص شدن فعالیت ها هزینه هر فعالیت را براساس مبانی تخصیص یا محرک هزینه به محصولات تخصیص می دهیم.

 

فواید ضمنی هزینه یابی بر مبنای فعالیت :

 

1.        تمرکز مدیریتی را از مدیریت هزینه به مدیریت فعالیتها جابه جا می کند.

2.        جهت برنامه ریزی برای برنامه ریزی های آینده مفید می باشد.

3.        بهبود مستمر را پرورش می دهد.

4.       در تشخیص، اندازه گیری و کنترل پیچیدگی کمک می نماید.

A B C و تخصیص هزینه سربار:

مدیران به منظور تصمیم گیری همواره بر اهمیت ارقام صحیح در مورد هزینه های تولید و بازاریابی تاکید دارند .

ارقام مربوط به بهای تمام شده با عنایت به نحوه تسهیم سربار به محصولات و خدمات متفاوت می باشند.

یک ازظایف ومشکلات روش حسابداری در محاسبه بهای تمام شده مربوط به تخصیص هزینه های سربار می باشد

مراحل اساسی A B C :

1.        شناسایی محصول یا خدمت جهت مطالعه

2.        تعیین کلیه منابع یا فرآیند و همچنین هزینه جهت محصول قابل ارائه خدمت

3.        تعیین محرک یا منشا هزینه برای منبع (هزینه + مواد خام)

4.       جمع آوری هزینه و سایر داده ها مانند زمان صرف شده برای هر یک از فرآیندها

5.        بکارگیری داده ها جهت محاسبه هزینه کلی محصول

 

پیش فرض های اجرایی A B C :

شرکت هایی که دارای خصوصیات ذیل باشند بکارگیری A B C  برای آنها مفید می باشد:

1.        محصولات تفاوت های زیادی با هم داشته باشند.

2.        تنوع محصولات تولید شده بالا باشد .

3.        هزینه های سربار مبالغ قابل توجهی را تشکیل دهد  این مبالغ رو به افزایش باشد .

4.       قیمت فروش براساس بازار تعیین شود .

5.        دانش فنی تولید بالا باشد .

 

عوامل مهم تاثیرگذار برآینده شرکتها در A B C

 

1.        ماهیت رقابت و تغییرات پویا در آن : موضوع فوق باعث می شود سازمان ها خدمات و محصولات خود را با کیفیت بالا در حداقل زمان باصرفه اقتصاد قابل قبول عرضه کنند .

2.        تغییرات فن آوری اطلاعات : فناوری برای بسیاری از بنگاه های اقتصادی نقش کلیدی را دارا می باشند. با توجه به گسترش شبکه های اطلاع رسانی موضوع فوق باعث رقابت سازمانی با استفاده از فناوری اطلاعات در سطح جهانی خواهد بود.

3.        تغییرات در نیاز های مشتریان : موضوع فوق برساختار سازمانی شرکت ها و نحوه فعالیت ها و همچنین کارکرد مدیریت تاثیر قابل ملاحظه دارد .

 

 مقايسه ABM و ABC (نتیجه گیری کلی)

1.        مديريت بر مبنای فعاليت بر مديريت فعاليتها جهت کاهش بهای تمام شده تاکيد دارد.

2.        هزينه يابی بر مبنای فعاليت بر ايجاد ارتباط بين هزينه های سربار و فعاليتها تاکيد می کند.

3.         ABC جزئی از ABM است.

4.        در ABM شناسايی و تحليل فعاليتها جهت تحقق اهداف است.

5.        در ABC شناسايی و تحليل فعاليتها به منظور تعيين هزينه هر فعاليت است.

 

فصل دهم ارزیابی عملکرد

 ارزیابی عملکرد، فرآیند رسمی فراهم آوردن اطلاعات‌ در مورد نتایج کار   است. این امر سبب شناسایی نقاط قوت‌ سازمان و بزرگ جلوه دادن آن به منظورخلق ارزش‌های‌ بیشتر و در واقع عملکرد مطلوبتر می‌شود.

  اهمیت ارزیابی عملکرد از زوایای مختلف قابل بررسی‌ است. داشتن توان وامکان ارزیابی عملکرد،ضرورتی‌ انکارناپذیر است و تمام بنگاه‌های انتفاعی ناگزیراز  سنجش‌ عملیات خود در دوره‌های مختلف هستند.

زمانی‌ مدیران بهترین  عملکرد را خواهند داشت که چارچوب‌های‌ تصمیم‌گیری،معیارهای عملکرد و پاداش داشته باشند که‌ آنها را به داشتن حالت مالکانه برانگیزاند.  

ضرورت اهمیت ارزیابی عملکرد:

 لرد کلوین انگلیسی میگوید هرگاه توانستیم آنچه را که  درباره آن صحبت میکنیم اندازه گرفته و در قالب اعداد و  ارقام بیان کرده میتوانیم ادعا کنیم درباره موضوع مورد   بحث چیزهایی میدانیم و در غیر اینصورت آگاهی و دانش   ما ناقص بوده است . هرانچه را که نتوانیم اندازه گیری کنیم نمیتوانیم کنترل کنیم و هرآنچه را که نتوانیم کنترل کنیم مدیریت آن امکان پذیر نخواهد بود!

بنابراین اهم دلایل ارزیابی عملکرد عبارتند از:

 1. سهامداران و اعتباردهندگان،منابع مالی محدود خود را به بنگاه اختصاص می‌دهند،لذا ارزیابی عملکرد بنگاه به‌ منظور اطمینان از تخصیص منابع محدود امری مهم و حیاتی‌ بشمار می‌آید.

 2. معیارهای سنجش عملکرد سیستم‌های کنترلی‌ مدیریت تلقی می‌شود، زیرا برنامه‌ ریزی اقتصادی و  تصمیمات کنترلی موثر نیازمند ارزیابی چگونگی عملکردواحدها است.

 3. اخذ تصمیمات  منطقی ارتباط  مستقیم با ارزیابی عملکرد بنگاه اقتصادی دارد. 

 4 . مبنایی جهت رعایت یاعدم رعایت دستورالعمل‌ها، و قوانین سازمانی و برون‌سازمانی ایجاد می‌کند.  

 5 . اعمال کنترل‌های لازم بر عملیات شرکت به منظور تحقق‌ اهداف  سازمانی فراهم می‌آورد.     

 6 . مبنایی جهت پرداخت حقوق یا پاداش مدیران و حتی‌ ترفیعات آنها فراهم می‌آورد.      

عمده‌تری طبقه‌بندی‌های موجود :

شاخص‌های سنتي سنجش عملکرد

شاخص‌های نوین سنجش عملکرد

شاخص‌های سنتی‌ سنجش عملکرد

  معیارهای ارزیابی سنتی بر پایه اطلاعات تاریخی قرار دارند. طرفداران این  معیارها، به مطلوبیت اطلاعات تاریخی‌ اعتقاد دارند و این جایگاه‌ بواسطه ویژگی‌هایی همچون فرض ثبات واحد پولی، اصل‌ تطابق و اصل تحقق درآمدها وهزینه‌ها حفظ  شده است، ضمن این که داده‌های مالی تاريخي قابلیت اتکای بیشتری دارند !

مهمترین این شاخص‌ها عبارتند از:

ü       سود خالص

ü       سود هر سهم

ü       تقسیم سود

ü       نرخ بازده حقوق و....

سود حسابداری:

 کسب سود انگیزه اصلی تشکیل بنگاه اقتصادی است و سود خالص مورد توجه  عده کثیری از محققان‌ و پژوهشگران حسابداری و علوم مالی قرار گرفته ومقالات‌ زیادی پیرامون آن وجود دارد اما تاکنون تعریف یا مفاهیم‌ یگانه‌ای ارائه نشده است

SAFC. 1

سود حسابداری،معیار مناسبی از عملکرد شرکت می‌باشد و

می‌تواند برای پیش‌بینی‌ جریان‌های نقدی آتی از آن استفاده کرد.   

سود هرسهم EPS 

    سود هر سهم عبارتست از سود خالص پس از کسرماليات شرکت،تقسيم بر تعدادسهام.

 

 فواید استفاده از سود هرسهم  :

1-ارزیابی و قضاوت در خصوص قیمت سهام.

2-پیش‌بینی سود هر سهم در آینده و نرخ رشد آن بر قیمت‌ سهام تاثیر دارد.

3-ارزیابی پوشش سود نقدی و توانایی پرداخت سود سهام‌

4-قضاوت در خصوص وضعیت شرکت و عملکرد مدیریت‌ و ترسیم تصویری از آینده.

5-برآورد قدرت سودآوری و ارزیابی روند سود.

نرخ بازده دارایی ها ROA

  نرخ بازده دارائي ها يکي از نسبت هاي مالي است که از طريق تقسيم سود  خالص بعلاوه هزينه بهره به مجموع دارائي ها بدست مي آيد. این نرخ به  مهارت هاي توليد و فروش شرکت مربوط مي شود و بوسيله ساختار مالي  شرکت تحت تاثير قرار نمي گيرد.

نرخ بازده حقوق صاحبان سهام ROE:

نرخ بازده حقوق صاحبان سهام يکي از نسبت هاي مالي است که   از طريق تقسيم سود قبل ازماليات به حقوق صاحبان سهام      بدست مي آيد

RI سودباقیمانده:

  سود باقیمانده عبارتست:

  (سرمایه گذاری× نرخ بازده مورد انتظار)- سود عملیاتی= سود باقیمانده

   به حاصلضرب نرخ بازده مورد انتظاروسرمایه گذاری هزینه های منتسب سرمایه گذاری (Imputed Cost) گفته می شود.

هدف ازحداکثرکردن سود باقیمانده این است که اگر نرخ سود یک بخش از نرخ مورد انتظارسرمایه گذاری بیشتر است آن واحد باید گسترش یابد.

ROSنرخ بازده فروش:

بازده فروش یکی از اجزای بازده سرمایه گذاری در سیستم تحلیلی سودآوری دوپونت است.

نرخ بازده فروش = سود عملیاتی /درآمد فروش

شاخص های نوین ارزیابی عملکرد:

EVAارزش افزوده اقتصادی

ü         ارزش افزوده اقتصادی،معیاری است که جهت نظارت‌ کلی در زمینه خلق ارزش شرکت بکار برده می‌شود.

ü       ارزش‌ افزوده اقتصادی راهبرد نیست بلکه راهی است  که نتایج را اندازه‌گیری می‌کند!

ü       EVA     توسط استرن استیورات ‌و همکاران در اواخر دهه 1980 به عنوان ابزاری برای تصمیم‌گیری مدیران معرفی‌ شد.

ü        ضمن این که حسابداران نیز با مفهومی‌ نزدیک به‌EVA   بنام درآمد باقی‌مانده‌

( (RIآشنا بودند.

ü       RI در واقع ارزشی است که پس از ادای حقوق صاحبان‌ سهام و سایر فراهم‌ کنندگان حقوق صاحبان سهام و تامین‌کنندگان سرمایه باقی می‌ماند اماEVA خیلی جدی‌تر مطرح شد و توسط خبرگان مالی،اقتصادی و محققان بسط و توسعه بیشتری پیدا کرد و امروزه به عنوان شاخص بنیادی‌ برای اندازه‌گیری عملکرد تعیین ارزش شرکت می‌باشد.

مفهوم EVA :

   معیار EVA به توانایی بنگاه اقتصادی در خلق بازده مازاد بر بازده مورد انتظار سرمایه گذاران براساس ریسک معین اشاره دارد و میتواند اثربخشی شرکت را اندازه گیری کند و اگر نتیجه اندازه گیری + باشد میتوان گفت که مدیریت طی عملیات جاری ارزش شرکت را افزایش داده است و بلعکس .

 مزاياي استفاده از ارزش افزوده اقتصادي:

1 .   EVAرابطه نزدیکی با خالص ارزش فعلی NPV دارد.   

2. EVAمدیران ارشد شرکتها را نسبت به معیاری که بیشتر تحت کنترل آنهاست پاسخگو مي کند.
3.  از طریق همه تصمیماتی که مدیران شرکتها اتخاذ میکنند تحت تاثیر واقع میشود.
4. EVA معیار مناسبی جهت تعیین پاداش مدیران میباشد.
5.  EVAبا ارزش بازار شرکت در ارتباط است.
6. EVA نشان می دهد که ارزش شرکت مستقیما ً به عملکرد مدیریت بستگی دارد.

معایب ارزش افزوده اقتصادی :

1.   محاسبه EVA شامل نرخ بازده و نرخ هزینه سرمایه میباشد که مشکل است.
2.   EVA معمولا ً براساس ارقام تاریخی محاسبه میشود . 
3. گاهی اوقات تجزیه و تحلیل EVA غیر عملی است مثلا ً برای شرکتهای که تازه راه اندازی شده اند یا برای شرکتهای سرمایه گذاری تجزیه و تحلیل EVA مناسب نیست.

  محاسبه ارزش افزوده اقتصادی :

دیدگاه حسابداری:

 EVA عبارت است از تفاوت بین سود خالص عملیاتی بعد ازمالیات(NOPAT ) و هزینه سرمایه .

 بنابراین EVA متفاوت از ابزارهای سنتی سنجش  سود حسابداری مانند EPS است زیرا کل هزینه سرمایه را در نظر میگیرد

 هزینه سرمایه – سود خالص بعد از مالیات  = EVA

 .     از دیدگاه مالی :

از دیدگاه مالی :

 EVA براساس چگونگی ارتباطش با ارزش افزوده بازار MVA

تعریف می شود. در این دیدگاه MVA  برابر با ارزش فعلی EVA های آتی مورد انتظار شرکت است.

 (ارزش دفتری اقتصادی سرمایه بکارگرفته شده در شرکت – ارزش شرکت )= EVA

  منابع تامین مالی که مشمول هزینه سرمایه ای هستند شامل :

1) بدهی های بهره دار .

 2) اوراق قرضه منتشره .

 3 ) سهام عادی .

4) سایر مشتقات حقوق صاحبان سهام.

ارزش افزوده بازار MVA:  Market value added

هدف اوليه بيشتر شرکت ها افزايش ثروت سهامداران است. ثروت سهامداران از طريق به حداکثر نمودن تفاوت بين ارزش بازار سهام شرکت و مقدار سرمايه تامين شده توسط سهامداران به حداکثر مي رسد.اين تفاوت را ارزش افزوده بازار مينامند.

موافقان‌ ارزش افزوده بازار معتقدند،حداکثر کردن ارزش کل بازار شرکت لزوما سبب حداکثر شدن ثروت سهامداران نمی‌شود چرا که به سادگی می‌توان ارزش کل شرکت  را با افزایش‌ سرمایه بالا برد.ثروت سهامداران وقتی حداکثر می‌شود که‌ تفاوت بین ارزش کل شرکت و ارزش کل سرمایه فراهم شده‌ توسط سرمایه‌گذاران حداکثر شود. این تفاوت را ارزش‌ افزوده بازار مي نامند

اختلاف بین‌ سرمایه بکار گرفته شده توسط سرمایه‌گذار در شرکت و ارزش فعلی، وجوهی است که با فروش سهام بدست می‌آید. MVA نشان می‌دهد که چگونه‌ شرکت فرصت‌های سودآور آینده را پیش‌بینی و برنامه‌ریزی‌ کرده و در بکارگیری سرمایه نیز موفقیت کامل داشته باشد.

   حقوق صاحبان سهام - ارزش بازار سهام =  MVA
حقوق صاحبان سهام  - قيمت سهام * تعداد سهام منتشره  MVA=

مثال:
براي مثال كل ارزش بازار سرمايه شركت اميد در سال 5x13 مبلغ 300000 ميليون ريال است، در حالي كه ترازنامه نشان مي دهد كه حقوق صاحبان سهام فقط 75000 ميليون ريال است. بنابراين MVA شركت اميد برابر با 225000 =75000 – 300000 ميليون ريال است. اگر آنها شركت را بفروشند، مبلغ 225000 ميليون ريال اختلاف بين پولي كه سهامداران اميد از زمان تاسيس در شركت سرمايه گذاري كرده اند (با توجه به تامين سرمايه- شامل سود انباشته) و وجه نقدي كه از بابت فروش شركت بدست مي آورند را نشان مي دهد .هر چقدر (MVA) بالاتر باشد، مديريت از عملکرد بهتري برخوردار مي باشد. گاهي اوقات MVA به عنوان کل ارزش بازار شرکت منهاي کل مقادير سرمايه عرضه شده توسط سرمايه گذاران تعريف مي شود. براي اکثر شرکت ها منابع تامين مالي شامل سهام عادي، بدهي ها و سهام ممتاز مي باشد. ما مي توانيم کل مقدار سرمايه عرضه شده توسط سرمايه گذاران را مستقيماً از ارزش ارائه شده در صورت هاي مالي محاسبه کنيم. کل ارزش بازار يک شرکت مجموع ارزش بازار

حقوق صاحبان سهام عادي، بدهي ها و سهام ممتاز مي باشد. با توجه به اينکه قيمت سهام به آساني در دسترس است، محاسبه ارزش بازار سهام شرکت آسان مي باشد، اما هميشه محاسبه ارزش بازار بدهي به اين آساني نيست. از اين رو بيشتر تحليل گران ارزش بدهي گزارش شده در صورت هاي مالي يا ارزش دفتري بدهي ها را به عنوان برآورد ارزش بازار آن به کار مي برند.براي شركت اميد كل مبلغ بدهي گزارش شده بالغ بر 45/000 ميليون ريال بود و شركت اميد سهام ممتاز نداشت. چنانچه مبلغ 45/000ميليون ريال به عنوان ارزش بازار بدهي در نظر گرفته شود، كل وجوه عرضه شده به وسيله سرمايه گذاران مبلغ 120000 (45/000+75/000) ميليون ريال و كل ارزش بازار مبلغ 345000=300000+45000ميليون ريال و

    .ارزش افزوده بازاربرابر با 225000=120000-345000 ميليون ريال می باشد

رابطه بین EVA  & MVA   :

EVA.1معیار ارزیابی عملکرد خارجی است ولی  

  MVA مقیاس عملکرد خارجی است.

2. EVA یک سال خاص را بررسی میکند اما MVA اثرات ناشی از اقدامات مدیریت را از زمان تاسیس شرکت بررسی میکند .

3. EVA مربوط به فعالیتهای یکسال است در حالیکه MVA نشاندهنده ارزیابی سرمایه گذاران از فعالیتهای شرکت است.

4. EVA ایجاد کننده MVA است.

.5  اگر EVA های آتی مثبت باشند سهام شرکت به صرف فروخته خواهند شد.

   ارزش افزوده نقدی‌ :CVA Cash Value Added

ارزش افزوده نقدی به مازاد وجه نقدی گفته می‌شود که‌ پس از کسر هزینه‌های  سرمایه نقدی از سود نقدی عملیاتی‌ بدست می‌آید ، به این مازاد وجه  نقد گاهی اوقات سود نقدی‌ مازاد نیز اتلاق می‌شود.

   هزینه سرمایه نقدی-سود نقدی عملیاتی پس از کسر مالیات=ارزش افزوده نقدی     (منظور از هزینه سرمایه نقدی،حاصل جمع بهره‌ پرداختی و سود سهام  پرداختی می‌باشد مبدع معیار ارزش افزوده نقدی آقای اتوسون‌بوده و ابداع این معیار نیز به دلیل پیچیدگی محاسباتی ارزش افزوده‌ اقتصادی و انتقادات ساختاری آن  بوده است.)

هدف اساسی معیار عملکرد ارزش افزوده نقدی،ارزیابی عملکرد مدیریت در قبال‌ ارزشی است که برای سهامداران ایجاد کرده است.

بهتر است برای ارزیابی عمکلرد مدیریت شرکت‌ها ازمعیارهای مرتبط با جریان‌های نقدی و نه معیارهای مبتنی بر سود تعهدی اعم از بازده سرمایه و بازده سرمایه‌گذاری‌ استفاده گرد

معیارهای مرتبط با جریان‌های نقدی با ارزش‌ ذاتی شرکت سازگارند و از آنجایی که معیارهای مبتنی بر سود تعهدی دستخوش دستکاری و تفسیر غلط می‌باشند،پس‌ معیار خوبی برای تعیین تغییرات قیمت سهام نیستند و نباید در ارزیابی عملکرد مدیران مورد استفاده قرار گیرند.

از طرف دیگر از بین معیارهای مبتنی بر جریان‌های‌ نقدی،ارزش افزوده اقتصادی  بخاطر پیچیدگی محاسباتی و ذهنی بودن محاسبات آن نسبت به ارزش افزوده  نقدی‌ ارجحیت کمتری دارند 

اگر سود نقدی عملیاتی شرکت پاسخگویی هزینه‌ سرمایه نقدی آن نباشد می‌توان گفت که کیفیت سودآوری‌ آن پایین بوده و ادامه این روند،تداوم فعالیت شرکت را زیر سوال خواهد برد.

:SVAارزش افزوده سهامدارانShareholder value added

   SVA  عملکرد بنگاه را ازطریق تحلیل تاثیرتصمیمات‌ مدیریت برخالص ارزش

     فعلی جریان‌های نقدی برای‌ سهامداران مورد سنجش قرار می‌دهد.

این معیار قدرت‌ بنگاه را در کسب درآمد بیشتر از هزینه‌ها اندازه‌گیری و منعکس ميکند.

SVA سازوکار لازم جهت تحلیل و تصمیم‌گیری در مورد سود از بین یکی از روش‌های زیر فراهم می‌آورد:

1. سرمایه‌گذاری مجدد در کسب کار فعلی

2.سرمایه‌گذاری در رشته‌های جدید کسب و کار

3. توزیع سود

نكته

امروزه حسابداران با استفاده از فنون‌ SVA اطلاعات و شاخص‌های رادر اختیار سهامداران قرارمی‌دهند که‌ براساس آنها تصویر روشنی از وضعیت جریان‌ های نقدی‌ فعلی و آتی بنگاه ، توان درآمد زایی و تاثیرات احتمالی‌ تصمیمات عمدی مدیران بر ایجاد تغییرات در ارزش بنگاه‌ را بدست می‌آورند.

 

سایرروشهای ارزیابی عملکرد

1-      ارزیابی متوازن‌ Balanced Scorecard :

نتایج آن برای اصلاح راهبرد قبلی و تدوین راهبردهای جدید استفاده می‌گردد. این معیارعملکرد سازمان را ازچهار دیدگاه کلیدی اندازه‌گیری می‌کند:

معیارهای سودآوری    مشتری‌مداری   رویه‌های داخلی‌ شرکت   آموزشی و رشد

2-      سیستم خلق ارزش فراگیر TVC

در این سیستم کار با گزارشدهی مالی شروع و با عبور از سنجه‌های غیر مالی عملکرد،به روش‌هایی‌ می‌رسد که ارزش خلق شده را به عملکرد مرتبط می‌سازد. سیستم‌ خلق ارزش فراگیر به عنوان مدل تنزیلی کامل،بر مبانی‌ شفافیت، افشای مستمر، اطمینان‌ بخشی حرفه‌ای،افشاء و تحلیل انحرافات است.

نتیجه گیری

     با توجه به آنچه که در باب شاخص‌های سنجش عملکرد بحث شده است،و نظر به تغییرات‌ لحظه‌ای محیط اقتصادی،اجتماعی-فرهنگی و...مبانی‌ اندازه‌گیری باید از عوامل سخت و بی‌روح مالی فراتر رفته وبه سوی تولید اطلاعات جدید در مورد خلق ارزش توسط

     بنگاه و دارایی‌های نامشهود حرکت کند.معیارهای عملکرد نباید صرفا درمحدوده اعداد وارقام‌ مالی (سود،درآمد، سرمایه)باشد بلکه به‌ مفاهیم مهمتر توجه داشته باشند که در واقع سرمنشاء ارزش‌ می‌باشند: مفهوممشتری‌مداری داشتن سهم از بازار بطور مستمر

افزایش توانایی‌های نیروی انسانی جهت ارائه‌ خدمت به مشتریان با انجام آموزش‌های مستمر جلوه‌های‌ مهمی ازیک بنگاه می‌باشند که به خلق ارزش پایدار کمک‌ کرده لذا باید مورد بررسی وسنجش قرار گیرند.

خلاصه شده از کتب اساتید محترم جناب آقای دکتر شباهنگ و جناب آقای ُدکتر رهنمای رود پشتی  و.........

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

خلاصه حسابداری مدیریت (فصل پنجم تاهفتم)

 

توجه توجه (برای تکمیل اطلاعات حتما" باید کتاب خریداری شود )

فصل پنجم حسابداری منابع انسانی

 

تعریف حسابداری منابع انسانی

منابع انسانی دارایی های باارزشی اند که باید اندازه گیری شوند زیرا سازمان میتواندبااندازه گیری توانایی های کارکنان در تمام سطوح از دانش وتوانایی انها ایجاد ارزش کند.

حسابداری منابع انسانی را می توان تشخیص,کمی سازی وگزارش دهی,دانش ومهارت وتوانایی های کارکنان سازمان دانست

وطبق تعریف انجمن حسابداری امریکا:فرایند تشخیص واندازه گیری اطلاعات درباره منابع انسانی وگزارش این اطلاعات به افراد علاقمند وذینفع ودر عین حال به تصمیم گیری سهامداران,مدیریت,وکنترل داخلی کمک می کند.

تاریخچه حسابداری منابع انسانی

     حسابداری منابع انسانی مولود نیازهای عصر خود،رشد و گسترش دانش بشری و نیز نیاز اطلاعاتی استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری است.

امروزه سازمانها از هر نوع،باید به تجدید ساختار و فرآیند و استفاده بهینه از منابع انسانی خود بپردازند که آن را سرمایه انسانی می نامیم.

1966-1960

دوره علاقه مندی های اولیه  وپیدایش مفاهیم اصلی حسابداری منابع انسانی است.که مفهوم آن استنتاجی از نظریه اقتصادی سرمایه انسانی است.از جمله کسانی که انسان را به عنوان دارایی در نظر گرفتند،می توان به اسکات و پیتون اشاره کرد.
1970-1967

این دوره جهت توسعه و دستیابی به اعتبار مدل ها برای اندازه گیری ب.ت.ش و ارزش منابع انسانی بود.در این دوره روش هایی برای استفاده جاری و بالقوه از حسابداری منابع انسانی ارائه شده است.در این دوره برای اولین بار از  واژه ”حسابداری منابع
انسانی“استفاده شد.
 1971-1978

در این دوره توماسینی دریافت که داده های حسابداری منابع انسانی می تواند برتصمیم گیری مدیریت در سطح انتخاب و فرآیند عمل خاص،تاثیرگذار باشد.
1980-1978

دلیل کاهش علاقه به این موضوع،پیچیدگی آن بود و دلایل دیگر عدم همکاری سازمانها در پیاده سازی تحقیقات بصورت عملی . هزینه های می بیشمار این پژوهش ها می توان نام برد.
1981 تاکنون

نظر به کشف اهمیت حسابداری منابع انسانی مجددا در طی سال 1981 تجدید حیات یافت و تا به امروز تعداد تحقیقات در حال افزایش است(فلم هولتز،2002)

عوامل بسیاری که در توجه مجدد به این موضوع نقش داشتند:

1 علاقه مندی اکثر کشورها به مساله بازده سرمایه در هر فعالیت اقتصادی

2 مطرح شدن ژاپن به عنوان رقیب اصلی تجارت غرب

3 تحول بنیادی اقتصاد در جهان به خصوص در آمریکا که میتوان آن را گذر از اقتصاد صنعتی به اقتصاد خدمات فناوری پیشرفته دانست.

هزینه های منابع انسانی:

هزینه های اولیه     هزینه های جایگزینی               

هزینه اولیه : شامل کلیه وجوهی که برای تامین وپرورش نیروی  انسانی مصرف میشود . شامل هزینه گزینش نیرو,استخدام,استقرار,جهت دهی وآموزش حین خدمت بازاموزی وآموزش های کاربردی وتخصصی برای کسب مهارت لازم .

1- دستیابی منابع انسانی                2-  آموزش و بهسازی

هزینه جایگزینی : هزینه هایی که باید برای جایگزینی کارکنانی که در

حال حاضر در شرکت مشغول به کارند متحمل شده است

        1- جایگزینی پستی                     2-   پرسنلی

مزایای حسابداری منابع انسانی

استفنسن و فرانکلین هدف از استقرار سیستم حسابداری منابع انسانی را فراهم کردن اطلاعات مالی مربوط،جهت بهبود و اصلاح تصمیم گیری شرکت عنوان نمود.

شرح مزایا و اهداف

1.تاثیر منابع انسانی را بر عملکرد شرکت نشان می دهد.

2. در ارزیابی استراتژی های مختلف به مدیران کمک می کند.

3.می تواند سیستم بودجه بندی سرمایه ای را توسعه دهد و کیفیت بازده سرمایه گذاری را اصلاح کند.

4.مدیران را برای استفاده بهتر ازمنابع کمیاب انسانی قادر می سازد.

 

مدل های حسابداری منابع انسانی

1-      مدل هرمانسون(1964)

جزءاولین طرفداران شناخت ارزش منابع انسانی در صورت های مالی بود.مدل او به دلیل عینی بودن و همچنین داشتن قابلیت اتکاء با اصول پذیرفته شده عمومی حسابداری سازگار بود.در این مدل برای محاسبه ارزش منابع انسانی از فاکتور بهروری که می بایست از طریق مقایسه بین عملکرد شرکت و میانگین عملکرد سایر شرکت ها در اقتصاد تعیین شود،استفاده می کرد.

2-      مدل لیکرت(1967)

سه طبقه متغیر را برای تعیین قابلیت بهروری و ارزش منابع انسانی تعریف نمود،این سه متغیر:

1-      متغیر علی          2-   متغیر مداخله کننده

3-      متغیر نهایی      

لیکرت در مطالعات خود به این نتیجه رسید که روحیه و بهروری باهم رابطه مثبت دارند.و این دو عامل تابعی از چند متغیر است که متغیرهای علی نامیده میشود.

متغیر دیگری که بر عملکرد سازمان اثر می گذارد متغیر مداخله کننده نام دارد که شامل صداقت،روشها و رفتارها،انگیزه ها،اهداف و احساس کارمندان سازمان می باشد.

سیستم های حسابداری منابع انسانی :

این سیستم ها در تلاشند تا ارزش فردرا در سازمان ,با برآورد هزینه های جایگزینی فرد ونیز سرمایه گذاری که سازمان برای کارمند یابی ,آموزش واستخدام آن فرد متحمل میگردد,تعیین کنند .برای نشان دادن انواع گوناگون قابلیت های حسابداری منابع انسانی ,

پنج نوع سیستم حسابداری منابع انسانی معرفی شده :

سیستم نوع اول :

این سطح پیش زمینه اجرای حسابداری منابع انسانی است سطحی بسیار ابتدایی است و دارای قابلیت حسابداری منابع انسانی اسمی است. این سیستم شامل سیستم های کارکنان است که به گونه ای هدفمند به سوی اجرای سیستم های پیچیده تر منابع انسانی اما فاقد قابلیت های بسیار پیشرفته میرود .

سیستم نوع دوم:

در این سیستم خط مشی های کارکنان مبتنی برتجزیه تحلیل هزینه-منفعت است. درسیستم نوع دوم,برنامه ریزی منابع انسانی شامل براورد هزینه های آموزش واستخدام است .در این سطح ,هزینه های کارکنان به طور جداگانه بودجه بندی میشوند وفقط در هزینه های عمومی واداری نمی ایند.

سیستم نوع سوم:

برنامه ریزی منابع انسانی شامل براورد هزینه های جایگزینی اولیه است وهزینه های تصمیمات سیاسی وبودجه ای در این سطح تجزیه و تحلیل می شود. 

سیستم نوع چهارم:

سازمانی از این نوع دارای سیستم حسابداری منابع انسانی پیشرفته است در این سطح نگه داری منابع انسانی نه فقط براساس هزینه جایگزینی وتاریخی بلکه هزینه فرصت منابع انسانی نیز انجام میشود .در این سیستم ,برنامه ریزی منابع انسانی براساس هزینه های استاندارد انجام میشود .پیش بینی میزان جابجایی کارکنان وآینده منابع انسانی در دسترس وهمچنین از رایانه برای شبیه سازی برنامه ریزی منابع انسانی استفاده میشود. در این سیستم ارزش گروه های کاری بجای ارزش تک تک اقلام در نظر گرفته میشود

سیستم نوع پنجم:

این سطح قابلیت های کلی حسابداری منابع انسانی را نشان میدهد.برنامه ریزی منابع انسانی در این سطح مبتنی برمدل های ارزیابی

احتمالی است وبرای تعیین ارزش منابع انسانی از برنامه های شبیه سازی استفاده میشود. از بازده سرمایه گذاری به عنوان معیاری برای ارزیابی مخارج سرمایه ای در منابع انسانی استفاده میشود. فرایند ارزیابی منابع انسانی شامل سنجش تعیین ارزش اقتصادی هرفرد

به خودی خود ومجموعه های آنان از قبیل واحدها,کارخانجات و ادارات است .

 

ارزش گذاری دارایی های انسانی :

انسان مانند سایرمنابع دارای ارزش است زیرا قادر به ایجاد منافع بالقوه آتی است میتوان ارزش انسان را مانند سایر منابع بعنوان ارزش فعلی خدمات آتی موردانتظارتعریف کرد بنابراین ارزش فرد عبارت از ارزش فعلی مجموعه ای از خدمات که انتظار میرود فرد در طول دوره خدمت خود در سازمان ایجاد کند برای ارزش گذاری منابع انسانی دوگام اساسی داریم:اول مفهوم ارزش منابع انسانی را به بیان غیرپولی مشخص کنیم تا بتوانیم ان را به بیان پولی در ترازنامه ارائه کنیم

مهم ترین موانع ارزش گذاری منابع انسانی:

1.عدم درک معیارها توسط بخش های دیگر سازمان

2.عدم اطمینان از تشخیص اطلاعاتی که باید گزارش شود

3.عدم پذیرش عمومی معیارهای منابع انسانی

4.عدم اعتبار ونواقص معیارهای منابع انسانی

5.عدم دقت لازم در معیارهای منابع انسانی

 

روش های اندازه گیری ارزش منابع انسانی :

1.ارزش اقتصادی (فعلی)

2.ارزش جایگزینی

3.ضریب ارزش

4.نظریه مزایده

5.بهای تمام شده تاریخی

 

1.نظریه ارزش اقتصادی (فعلی )

این نظریه مبتنی بر تئوری ارزش سرمایه است .طبق نظر ایروینگ فیشر:سرمایه به مفهوم ارزش سرمایه ای ,ارزش تنزیل شده درآمد های آینده است .براساس این نظریه برخی معتقدنددرآمدهای آینده حاصل از خدمات منابع انسانی را میتوان تنزیل کرد وبعنوان ارزش منابع انسانی به حساب آورد.

نارسایی های این روش :

1.احتمال ترک خدمت فردبدلیل غیرازبازنشستگی یا فوت در نظر گرفته نشد

2.احتمال تغییرموقعیت وپست فرد درزمان اشتغال درسازمان منظور نشده

3.براورد درآمد کارکنان مشکل است

4.بکارگیری آن درحسابداری منابع انسانی با اصول پذیرفته شده حسابداری تطابق ندارد.

 

2.نظریه ارزش جایگزینی :    

ارزش جایگزینی منابع انسانی همان مخارج جایگزین کردن منابع انسانی موجود در یک سازمان است.که شامل اقلامی به شرح :

1.هزینه استخدام افراد جدید برای مشاغل موجود

2.هزینه آموزش افراد جدید

3.هزینه انتقال یا اخراج فرد شاغل

این نظریه موقعیت فرد در سازمان ,همچنین هزینه انتقال یا اخراج افراد,هزینه کاهش کارایی را هم در نظر میگیرد .

نارسایی های روش ارزش جایگزینی  :

1.منافع آتی دارایی های انسانی درنظرگرفته نمیشود

2. این روش یک روش ذهنی است

3.تعیین ارزش منابع انسانی براساس این روش بسیار دشوار است

 

3.نظریه ضریب ارزش :

در این نظریه تفاضل ارزش کل شرکت وارزش ثبت شده در دفاترشرکت بعنوان ارزش منابع انسانی در نظر گرفته میشود .در اینجا بابت دارایی های نامشهود نظیر سرقفلی وحق امتیاز,میزان وابستگی مشتریان وارزش قراردادهای بلندمدت تعدیل صورت میگیرد .

نارسایی های این روش :

1.نحوه تعیین ضرایب پایه علمی ندارد

2.تعیین خالص ارزشهای جاری شرکت بطور دقیق میسر نیست

3.ارزش منابع انسانی دقیق نیست وازطریق مقایسه با اقلام دیگر بدست میاید,دارایی های نامشهود هم که برحدس وگمان اند ,درنتیجه رقم بدست آمده دقیق نیست .

 

4.نظریه مزایده :

دراین نظریه شرکت به مراکز سرمایه گذاری تقسیم میشود وخدمات نیروی انسانی متخصص,براساس اشتغال در این مراکز سرمایه گذاری

به مزایده گذاشته میشود .درواقع مدیری که بالاترین قیمت را برای خدمات نیروی انسانی موردمزایده پیشنهاد کند,نیروی انسانی را در اختیار میگیرد. قیمت توافق شده به عنوان سرمایه مرکز سرمایه گذاری محسوب میشود .این روش بر ارزیابی عملکرد مدیران بخش های مختلف مبتنی است .

 

نارسایی های نظریه مزایده :

1.نرخ بازده سرمایه نسبت قابل پذیرشی برای ارزیابی عملکردمدیران نیست

2.برای تعیین کمیابی یا فراوانی افراد متخصص ضابطه ای تعیین نشده

3.کاربرد ان درسازمانهای غیرانتفاعی با اشکال روبروست .

4.در سازمانهای تولیدمرحله ای که قابل تقسیم به مراکز سرمایه گذاری نیست,نیزبا اشکال روبروست .

5.میتواند بر روحیه کارکنانی که خدمات انها بهای کمی دارد یا در مزایده شرکت داده نمیشوند ,تاثیر منفی داشته باشد .

 

5.نظریه بهای تمام شده تاریخی :

این نظریه مبتنی بر اصول متداول حسابداری است . هزینه های صرف شده برای کارکنان,بطور مستقیم موجب افزایش

ارزش خدمات آنها میشود . بهای تمام شده منابع انسانی شامل هزینه استخدام وآموزش کارکنان است که در یک فرد به دو بخش مستقیم وغیر مستقیم تقسیم میشود .

مزایا ونارسایی های نظریه بهای تمام شده تاریخی :

1.این روش یک روش عینی است .

2.مبتنی بر اصول متداول و پذیرفته شده حسابداری است .

3.بدلیل مستند بودن ,مورد توجه بیشتر اداره مالیاتی است .

معایب :

1.تعیین تمایز بین اقلام منابع انسانی وسایر منابع وتفکیک هزینه های منابع انسانی به جاری وسرمایه ای بسیار دشوار است .

2.منابع حاصل از این روش نمیتواند جوابگوی همه نیازهای مدیران برای تصمیم گیری اقتصادی باشد .

3.تعیین ارتباط بین بازده منابع انسانی وهزینه های انجام شده برای این منابع براساس نرخ استهلاک از پیش تعیین شده ,ناممکن است .

 

اندازه گیری پولی وغیرپولی منابع انسانی :

از جمله معیارهای غیرپولی :

تهیه فهرستی از افراد سازمان,مهارت ها ,دانش ,سلامت,قابلیت بهره وری وعملکرد افراد سازمان بعنوان دارایی .پس از شرح کامل معیارهای سنجش غیرپولی ,میتوان با مفهوم سازی کمی به سنجش پولی ارزش منابع انسانی پرداخت .

 

مهم ترین گروه معیارهای رفتاری غیرپولی :

توسط زیسنی لیکرت مطرح شد شامل سه گروه :

1.متغیرهای سببی:توسط مدیریت قابل کنترل اند

2.متغیرهای واسطه ای:بازتابی از سلامت داخل سازمان اند مانند وفاداری,رفتار,حرکات,عملکردوهدفها ودرک اعضای سازمان .

3.متغیرهای نهایی:مانند قدرت,تولید,هزینه ها,رشد,سهم بازارودرامد .انعکاس سرمایه گذاری در منابع انسانی در گزارش های مالی سالانه

 

چهار روش در شرکتها وجود دارد :

1.در گزارش هیئت مدیره به مجمع عمومی صاحبان سهام

2.گزارش دارایی های نامشهود

3.صورتهای مالی حسابرسی نشده

4.ارائه در صورتهای مالی اساسی

 

1.در گزارش هیئت مدیره به مجمع عمومی صاحبان سهام :

این گزارش اغلب شامل اطلاعاتی درباره مخارج مربوط به منابع انسانی است,که حتی گاهی از اطلاعات مخارج داراییهای عینی هم مهمتر است .گزارش هیئت مدیره شامل اطلاعاتی در مورد ترک خدمت کارکنان از لحاظ روند وهزینه آن وبخصوص ترک خدمت کارکنان کلیدی ومتخصصان فنی میباشد .این اطلاعات به سرمایه گذاران وتحلیل گران مالی کمک میکند تا میزان توجه مدیریت به توسعه منابع انسانی را به عنوان عامل حیاتی برای تضمین سوددهی شرکت در بلندمدت ارزیابی کنند .

 

2.در گزارش دارایی های نامشهود

این روش توسط موسسه حسابرسی آرتور اندرسون پیشنهاد شده است.پیشنهاد میکند که مبالغ عمده ای که صرف دارایی های نامشهود از جمله منابع انسانی میشود در صورتهای مالی به طور جداگانه بیاید.بعلاوه واحدی که مخارج بالایی جهت دارایی های نامشهود میپردازد,باید صورتی از دارایی های نامشهود خود ارائه کند ,ودر یادداشت های لازم هم افشا شود .محدودیت مهم این روش آن است که ترازنامه گمراه کننده است زیرا ارزشدارایی های شرکت کمتر از واقع ارائه میشود .

 

3.انعکاس در صورتهای مالی حسابرسی نشده :

شرکتها میتوانند مجموعه ای از صورتهای مالی را که شامل سرمایه گذاری در دارایی های انسانی است,بعنوان تکمیل اطلاعات به همراه صورتهای مالی سالانه ارائه کنند .البته این اطلاعات ضمیمه باید جدا از صورتهای مالی اساسی بررسی شوند

 

4.انعکاس در صورتهای مالی اساسی :

در این روش سرمایه گذاری در داراییهای انسانی بعنوان دارایی بلند مدت مطرح ودر زمان عمر مفید مورد انتظار مستهلک میشود

در موسساتی نظیر خطوط هواپیمایی ,صنایع الکترونیک ,باشگاه های فوتبال وحرفه ای که بخش عمده سرمایه شان نیروی انسانی است مورد

استفاده است .اما در این روش مسائلی مطرح میشود .مانند:چند مسئله اساسی در گزارش دارایی های انسانی در صورتهای مالی

1.منظور از مخارج سرمایه ای چه مخارجی است؟

2.مخارج سرمایه ای چگونه باید مستهلک شود؟

3.این دارایی ها تحت چه شرایطی باید از حساب ها حذف شوند؟

4.سرمایه گذاری در منابع انسانی چگونه گزارش شود؟

 

چالش های استقرار حسابداری منابع انسانی در ایران :

 

اول اینکه سازوکار اقتصاد ایران هنوز سنتی است ساختار اقتصاد ایران ساختار بازار است نه اقتصاد دانش محور عدم توجه واعتقاد به  نتایج تحقیقات وپژوهش های علمی متنوع بودن مراجع تصمیم گیری ضعف فرهنگی کشور در تشخیص واقعیت های اقتصادی جهان

ناکارایی بازار وضعف بازار مالی وجود انحصار دولتی ,فقدان تعامل سازنده با دنیای خارج عدم توجه واستقرار تجارت الکترونیک بعنوان مقدمه اقتصاد دانش محور

 

فصل ششم حسابداری سنجش مسئولیت

 

  مقدمه:

یکی از مهم ترین اهداف بنگاه های اقتصادی، کسب انتفاع و افزایش ثروت صاحبان سهام (مالکان) در دراز مدت است. سهامداران، اعتبار دهندگان و دیگر گروههای مرتبط با بنگاه های اقتصادی به منظور اخذ تصمیمات منطقی نیازمند اطلاعات قابل اتکا و مربوط در خصوص عملکرد آنها و مدیرانشان می باشند. با توجه به اینکه سهامداران و اعتباردهندگان منابع مالی محدود خود را به بنگاه های اقتصادی تخصیص می دهند ارزیابی عملکرد بنگاه ها به منظور اطمینان از تخصیص بهینه منابع محدود امری مهم و حیاتی به شمار می آید.

      

معیارهای سنجش عملکرد از سیستم های کنترلی مدیریت تلقی می شود زیرا برنامه ریزی اقتصادی و تصمیمات کنترلی موثر نیازمند ارزیابی چگونگی عملکرد واحدهاست. ارزیابی به موقع عملکرد واحدهای اقتصادی ، می تواند منجر به تخصیص بهینه منابع محدود شود. بنابراین ارزیابی عملکرد فرآیندی است که از طریق آن مدیران در تمامی سطوح، اطلاعات را درباره عملکرد خود از داخل شرکت به دست می آورند وقضاوت می کنند. جهت تدارک اطلاعات، نظام های اطلاعاتی متعدد با ساختار خاص طراحی و به کار گرفته می شوند.

حسابداری سنجش مسئولیت و نظام اطلاعات مالی این دو نظام و وظایف خاص تعریف شده، در فرآیند ارزیابی عملکرد ضروری و سودمند هستند. در نظام حسابداری سنجش مسئولیت، مراکز مسئولیت متناسب با اختیارات، تعریف می شود و به کمک شاخصها و تکنیکهای مختلف مبانی ارزیابی عملکرد و سنجش مسئولیت را فراهم می نمایند و در نظام اطلاعات لازم جهت اجرایی نمودن معیارهای مالی و غیرمالی سنجش عملکرد را منظر مورد نظر و متفاوت فراهم می شود

اتخاذ تصمیمات منطقی رابطه مستقیم با ارزیابی عملکرد بنگاه اقتصادی و سنجش مسئولیت مدیران دارد و ارزیابی عملکرد بنگاه های اقتصادی و سنجش مسئولیت مدیران نیازمند شناخت معیارها و شاخص هاست که در دو مجموعه شاخص های مالی و غیرمالی طبقه بندی می شود. معیارهای مالی سنجش عملکرد به دلیل برخورداری از ویژگی هایی نظیر کمی بودن، عملی بودن، عینی بودن و ملموس بودن آن نسبت به معیارهای غیرمالی ارجحیت دارد.

برخی از معیارهای مالی برای ارزیابی عملکرد بنگاه ها که از اهمیت بیشتری برخوردار هستند، عبارتند از : نرخ بازده سرمایه گذاری (ROI) ، سود باقیمانده (RI)، نرخ بازده فروش (ROS) و ارزش افزوده اقتصادی (EVA) وارزش افزوده بازار (MVA) و شاخص جامع سنجش عملکرد (BSC) (دو معیار اخیر از مهم ترین شاخص های سنجش عملکرد تلقی شده). همچنین استفاده از اطلاعات حسابداری در چارچوب نظام سنجش مسئولیت به عنوان مکمل معیارهای مالی در توسعه شاخصها بسیار ضروری به نظر می آید که می بایست به طور کامل تبیین شود.

شاخص های سنجش عملکرد مبتنی بر ارزش در فرآیند ارزیابی به منظور آگاهی از میزان ارزش آفرینی بنگاه های اقتصادی، در مقایسه با شاخص های سنتی مبتنی بر داده های تاریخی از کاربست. 

گسترده تری برخوردار شده است که در قضاوت آگاهانه و پایدار سودمند است ، زیرا مفاهیم ارزش و ارزش آفرینی را مبنا و هدف قرار می دهد.

 

حسابداری سنجش مسئولیت و تجزیه و تحلیل انحرافات:

مسئولیت پاسخگویی ، فرآیندی است که در کسب و کار در خصوص به کارگیری اختیارات و انجام مسئولیتهای محوله، مورد توجه قرار می گیرد که در تحقق یکی از مهمترین اهداف حسابداری مدیریت یعنی سنجش ارزیابی عملکرد تاثیر قابل ملاحظه ای داردسطوح مختلف پاسخگویی که نظامهای حسابداری و گزارشگری مالی ، مسئولیت تدارک اطلاعات مورد نیاز را بر عهده دارند، را به شرح زیر برشمرد:

1-    مسئولیت پاسخگویی خط مشی.

2-    مسئولیت پاسخگویی برنامه.

3-    مسئولیت پاسخگویی عملکرد.

4-    مسئولیت پاسخگویی فرآیند.

5-    مسئولیت پاسخگویی التزام و مشروعیت مصرف منابع.

تعریف حسابداری سنجش مسئولیت(responsibility accounting ):

حسابداری سنجش مسئولیت سیستمی است که مسئولیت مالی مدیران را در اجرای وظایف و اختیارات محوله طی گزارشی بصورت دقیق و روشن نمایان میکند.این تعریف شامل سه قسمت اساسی است:

1-      مسئولیت                   2-  اجرا                      3- گزارش

در حسابداری سنجش مسئولیت برنامه های مالی و اداری هر شعبه و نحوه انجام امور هر قسمت مشخص شده و خلاصه اطلاعات مالی هر شعبه در فواصل زمانی معین تهیه میشوند.این سیستم حسابداری تفاوت بین انجام واقعی فعالیتها یا امور قسمتها را با برنامه های پیش بینی شده مشخص مینماید؛در نتیجه مدیران قادر به اتخاذ تصمیمات مناسب جهت تصحیح عملیات خواهند شد.

         

سیستم حسابداری سنجش مسئولیت در چه سازمانهایی قابل اجرا است؟

سازمانها را می توان براساس سطح تمرکز به سه دسته تقسیم کرد:

 

1-متمرکز:در آن تصمیم گیریها باید با تایید مدیران سطوح بالایی سازمان انجام گیرد. لذا سایر سطوح دیگر سازمان تنها بر اساس دستورات ابلاغ شده عمل می کنند.

2- نیمه متمرکز: در این سازمان وظیفه تصمیم گیری در بعضی موارد به سطوح میانی ارجاع میگردد،اما هنوز هم کنترل کامل مسئولیت اصلی تصمیم گیری به عهده مدیران بالای سازمان است.

 

3-عدم تمرکز: در این سازمان ها هر یک از بخش ها و مدیران در هر سطح ،اختیار کامل را جهت کنترل ،هدایت و راهبری منافع تحت سرپرستی خود دارند و در قبال آن نیز پاسخگو میباشند.

در سازمانهایی که اختیارات کامل به بخش ها جهت تصمیم گیری اعطا گردیده (عدم تمرکز) حسابداری سنجش مسئولیت به صورت کاملا عملی قابل اجرا است.

 

مزایای حسابداری سنجش مسئولیت :

           1- موجب گسترش عدم تمرکز در اداره سازمان میگردد.

2- سازمان ها به واحدهای قابل کنترل کوچکتری تقسیم میشوند.

3- مدیران به انجام فعالیتهایی تشویق میشوند که در راستای ارزش آفرینی برای سازمان میباشد.

  4 - تصمیمات در مواقع لزوم ایجاد شده و زمانبندی صحیح تصمیم گیریها رعایت میشود.

5- به دلیل مشارکت کارکنان در فعالیتهای تصمیم گیری ، روحیه کارکنان و میزان رضایت شغلی آنها افزایش می یابد.

6- به ارزیابی عملکرد و همچنین ایجاد استانداردهای عملکرد کمک میکند.

7- تصمیمات در سطوحی گرفته می شود که در آن سطح، مسئولان با مشکلات قسمت و اطلاعات مربوط به تصمیم گیری آشنایی نزدیک دارند

8-مدیران امکان خواهند داشت که از مهارتهای ارزشی استفاده کنند و نتیجتا سطح مهارت خود مدیریت موسسه افزایش خواهد یافت.

9- استفاده از قابلیت های تئوری وجوه در آن ، به شفاف سازی ازاطلاعات مالی و تحقق و ارتقای سطح مسئولیت پاسخگویی مالی در سازمان منجر میگردد.

10- مدیریت را در بکار گیری مدیریت بر مبنای هدف یاری میدهد.

11- مفهوم مدیریت بر پایه استثناء نمود عملی پیدا میکند.        

 

 

 

 

 

مفروضات:

1- مدیران در قبال عملیاتی که در حوزه سازمانی آنان انجام می گیرد و بر آن کنترل دارند ، جوابگو هستند.

2- مدیران در دستیابی به هدفها و مقاصد تعیین شده برای واحدهای تحت سرپرستی شان کوشش می نمایند.

3- مدیران در تدوین هدفهایی که از طریق آنها عملکردشان اندازه گیری می شود، مشارکت دارند.

4- هدفهای تدوین شده به گونه ای است که از طریق عملکرد موثر و کارآمد، قابل حصول است.

5- گزارشهای عملکرد به موقع تهیه و ارائه می شود.

6- نقش حسابداری سنجش مسئولیت در ساختار پاداشدهی شرکت آشکارا مشخص شده است.

 

پیش فرضهای لازم برای ایجاد نظام حسابداری سنجش مسئولیت:

1-  طبقه بندی مسئولیتهای مدیریت (دوایر) در سطوح مختلف سازمان به منظور بودجه بندی برای هریک از سطوح که پایه و اساس حسابداری سنجش مسئولیت می باشد.

2- تعیین قلمرو اختیارات هر یک از مراکز مسئولیت جهت تفکیک هزینه های قابل کنترل و غیرقابل کنترل.

3- بودجه هر مرکز مسئولیت به روشنی باید مشخص باشد. این امر از طریق تعریف و تدوین فهرست حسابهایی است که ثبت هزینه های قابل کنترل را در حوزه اختیارات امکان پذیر سازد.

 

اهداف حسابداری سنجش مسئولیت:

1- برنامه ریزی و تخصیص منابع:

مدیریت باید بداند که قسمتهای مختلف یک شرکت در جهت تحقق اهداف سازمانی چه وظایفی دارند تا بر اساس آن منابع لازم را به آنها تخصیص دهد.

2- تصحیح عملیات جاری(کنترل عملیات):

سیستم حسابداری سنجش مسئولیت ، مسئولیت کامل بیان نقاط ضعف و قوت رابر عهده دارد و با انجام  این مسئولیت میتواند نسبت به تصحیح نقاط ضعف اقدام و نقاط قوت را مورد تشویق قرار دهد                        

3-تعیین قیمت:

هرچند تعیین قیمت محصولات یا خدمات از طریق محاسبه قیمت تمام شده فکری اساسی است،اما نباید فراموش کرد که در بیشتر موسسات قیمت را بازار تعیین مینماید که آن نیز به نوبه خود بازتابی از بهای تمام شده می باشد. محاسبه قیمت تمام شده یا هزینه تمام شده محصولات یا خدمات در هر شعبه مدیریت را قادر به مقایسه نحوه عملیات در هر شعبه مینماید.

4-ایجاد هماهنگی در تنظیم حسابها:

گزارشگری نتایج عملیات به صورت مالی در فرمهای مخصوص پایان دوره ای از اهداف اولیه حسابداری میباشد . تهیه صورتهای مالی تلفیقی مستلزم برقراری سیستم هماهنگ حسابها در کلیه دوایر و شعب می باشد.

5-ارزیابی عملکرد مدیران بخشها

 

مفروضات حسابداری سنجش مسئولیت:

1- مدیران در قبال عملیاتی که در حوزه سازمان آنها انجام میگیرد و بر آن کنترل دارند ، جوابگو هستند.

2- مدیران برای دستیابی به هدفها و مقاصد تعیین شده برای واحد تحت سرپرستی شان کوشش مینمایند.

3- مدیران در جهت تعیین روشهای اندازه گیری و ارزیابی فعالیتهایشان با یکدیگر همکاری دارند.

4- هدفهای تدوین شده به گونه ای است که از طریق عملکرد موثر و کارآمد قابل حصول است.

5- گزارشهای عملکرد به طور منظم و در زمانهای مشخص تهیه میشوند.

6- نقش حسابداری سنجش مسئولیت در ساختار پاداش دهی شرکت آشکارا مشخص شده است.

 

مراحل پیاده سازی حسابداری سنجش مسئولیت:

1- تعریف مراکز مسئولیت:

مرکز هزینه - مرکز درآمد – مرکز سود - مرکز سرمایه گذاری

2- بودجه بندی و پیش بینی هزینه ها و درآمدها در قالب مراکز مسئولیت تعریف شده

3- تهیه نمودار سازمانی و تعیین اختیارات و قلمرو هر یک از مراکز مسئولیت

4- مشخص کردن هزینه های قابل کنترل و غیر قابل کنترل

5- تهیه گزارش عملکرد برای هر مرکز توسط مدیر مسئول آن

 

تعریف مرکز مسئولیت

عبارتست از بخشی از یک واحد انتفاعی که با توجه به منابع در اختیار گرفته، باید در مقابل نتایج مالی و عملیاتی خود پاسخگو باشد. بدین طریق مدیر هر قسمت در مورد عملیات آن بخش از سازمان هوشیار بوده و مسئولیت نحوه اجرای عملیات را بر عهده خواهد داشت ، بدون آنکه بتواند گناه ضعف اجرا را به دیگران منتسب نموده و یا آنکه حسن اجرای عملیات را بیش از اندازه به خود اختصاص دهد.

الف - مرکز هزینه (cost center):

مرکز هزینه بخشی از سازمان است که مدیر آن مسئولیت حسابدهی در قبال هزینه های انجام شده در آن بخش را بر عهده دارد.

عملکرد مدیریت این قسمت،از مقایسه هزینه های واقعی با هزینه های بودجه ای ارزیابی می شود.این مرکز نگاه عملیاتی و کوتاه مدت را در نظر میگیرد.از آنجا که مراکز هزینه مستقمیا درآمد تولید نمیکنند برای این مراکز صورت سود و زیان تهیه نمیشود .

اما سیستم حسابداری باید هزینه های انجام شده را بطور جداگانه نگهداری کند.

ابزار سنجش در مرکز هزینه عبارتند از:

تجزیه و تحلیل انحرافات مبتنی بر هزینه های استاندارد و بودجه انعطاف پذیر

مثال: بخش رنگ کاری در یک کارخانه اتومبیل سازی

ب- مرکز درآمد(revenue center):
بخشی از سازمان است که مدیر آن مسئولیت حسابدهی درآمدهای آنرا بر عهده دارد.

مثال: بخش فروش یک شرکت تولیدی

این مرکز نگاه عملیاتی و کوتاه مدت را مد نظر قرار میدهد.

ابزار سنجش در آن شاخص فروش میباشد.

ج- مرکز سود(profit center):

بخشی از سازمان است که مدیر آن مسئولیت حسابدهی در قبال   سودهای تحصیل شده آن مرکز را برعهده دارد.از آنجا که سود حاصل تفاوت درآمد و هزینه است ،مدیران مراکز سود مسئولیت حسابدهی درآمدها و هزینه های منسوب به بخش خود را بر عهده دارند  و مسئولیت آنها نسبت به مراکز هزینه بیشتر است.این مرکز هم نگاه عملیاتی و کوتاه مدت را مد نظر قرار میدهد.

              ابزار سنجش این مرکز مسئولیت عبارتند از:

             شاخصهای سودآوری و صورت سود و زیان

مثال: یک رستوران متعلق به زنجیره رستورانها

د- مرکز سرمایه گذاری:(investment center)

بخشی از سازمان است که مدیران آن در قبال سود حاصل از بکارگیری سرمایه تخصیص یافته مسئولیت حسابدهی دارند.

این مدیران علاوه بر آنکه تمام مسئولیت مدیران مرکز سود را بر عهده دارند، حق دارند میزان فعالیتهای سازمانی را گسترش دهند یا محدود کنند.

مثال:یک بخش تابعه از یک شرکت سهامی بزرگ

این مرکز مسئولیت ،تصمیمات کابردی و بلندمدت را مد نظر قرارمیدهد.

ابزار سنجش:

شاخص ROI که از تقسیم سود بر سرمایه بدست می آید.

سه راه حل بهبود ROI(نرخ بازده سرمایه):

1-افزایش نرخ فروش

2- کاهش هزینه

3- بکارگیری داراییهای کمتر

 

2- بودجه بندی و پیش بینی مخارج و درآمدهای مراکز مسئولیت تعریف شده:

 

از آنجا که بودجه منظر مالی دارد و حسابداری سنجش مسئولیت نیز از این منظر به موضوع توجه دارد بنابراین باید بودجه تهیه شود.

در تهیه بودجه به مراکزی که مسئولیت بیشتری دارند اختیارات مالی بیشتری داده میشود و در تدوین آن باید به عوامل درونی و بیرونی توجه نمود.

بودجه

1-      عوامل درونی :  الف ارتباطات(شناخت و پذیرش هدف)  ب هماهنگی(تنظیم و توازن عوامل تولید و واحدهای تابعه برای رسیدن به هدف)

 

        2  - عوامل بیرونی الف تجزیه و تحلیل راهبرد سازمان(شیوه تطبیق با فرصتهای بازار جهت دستیابی به هدف)

                                        

3-تهیه نمودار سازمانی و تعیین اختیارات و قلمرو هر یک از مراکز مسئولیت

 

از آنجا که نمودار سازمانی نشان دهنده اختیارات تفویض شده است در نتیجه میتوان مسئولیت هر یک از سطوح را براساس آن اختیارات مشخص نمود. زمانی که در نمودار سازمانی مسئولیتها را مشخص نموده و اختیارات را نیز میدهیم در واقع انتظارات خود را از مدیران بخش مشخص مینماییم و با هم بودجه را تصویب مینماییم

 

وجود مشارکت در تصمیم گیری و قبول مسئولیت ، انحرافات را کاهش میدهد.

اساس حسابداری سنجش مسئولیت:   طبقه بندی مسئولیت مدیران

نقطه شروع حسابداری سنجش مسئولیت:        نمودار سازمانی

 

4- تعیین هزینه های قابل کنترل و غیر قابل کنترل:

باید توجه داشت که تمامی مراکز فعالیت نمیتوانند کلیه هزینه ها را       تحت کنترل داشته باشند.از منظر کنترل مدیریت ، اطلاع از اینکه هزینه ها به کدام بخش از سازمان مربوط است ، به دو دلیل حائز اهمیت است:

الف- ضرورت پیگیری مسئولیت

ب- ضرورت شناسایی بخشهای ضعیف سازمان در زمانهای مختلف

مدیران در شناسایی هزینه ها باید کمک کنند چون در ارزیابی عملکردشان باید پاسخگو باشند.از آنجا که تا رسیدن به نتیجه نهایی چندین نفر مسئول هستند نمیتوان نتیجه نهایی را به یک نفر نسبت داد اما باید به دنبال این باشیم که چه کسی بیشترین مسئولیت را دارد.در واقع در برابرانحرافات بیشتر می تواند پاسخگو باشد.

در سیستم حسابداری سنجش مسئولیت کلیه هزینه هایی که به عنوان هزینه های قابل کنترل هر قسمت یا شعبه شناخته میشوند در مسئولیت یک فرد که قاعدتا مدیر طرح قسمت یا شعبه می باشد قرار میگیرد.باید گفته شود که مدیر در این حالت در موقعیت خوبی است که تحمیل هزینه های قسمت تحت سرپرستی را کنترل نماید.بدیهی است قابلیت مقایسه ارقام بودجه شده با ارقام واقعی در صورتی وجود دارد که هر دو دسته ارقام برای سطح یکسانی ازعملیات گرداوری شده باشد.انحرافات موجود بین ارقام بودجه و ارقام واقعی باید به اجزای متشکله آن تجزیه شود تا بتوان مسئولین انحراف را مشخص کرد و عملکرد را بهبود بخشید.

 

5- تهیه گزارش عملکرد برای هر مرکز :

آخرین قسمت در حسابداری سنجش مسئولیت تهیه و تنظیم گزارش عملکرد (performance report) است که بطور خلاصه تصمیمات مدیران طی یک دوره مالی بصورت کمی تعیین و تاثیر این تصمیمات به وسیله گزارش نشان داده میشود.به وسیله گزارش مدیران اجرایی سطوح بالای شرکت قادر به ارزیابی کارایی مدیران سطوح پایینتر ،تعیین میزان مسئولیت پذیری افراد،تهیه و تنظیم برنامه های تشویقی فردی و گروهی میگردند.

در هر سیستم حسابداری سنجش مسئولیت سه فعالیت مهم انجام میشود:

1- ابتدا برای هر مرکز مسئولیت بودجه تهیه میشود. این بودجه به عنوان هدف با عملکرد واقعی بخش مقایسه خواهد شد.

2- در مرحله بعد عملکرد هر مرکز مسئولیت توسط سیستم حسابداری اندازه گیری میشود.

3- در نهایت گزارش بموقع از عملکرد که با ارقام بودجه ای هر بخش مقایسه شده تهیه میگردد و برای ارزیابی عملکرد مورد استفاده قرار میگیرد.

سلسله مراتب گزارشهای عملکرد از پایین ترین سطح شروع میشود و تا رده های بالا ادامه می یابد. این سلسله مراتب مشابه سلسله مراتب واحدهای سازمانی می باشد.هریک از مدیران سازمان گزارش عملکرد مربوط به سنجش قسمت خود و همچنین گزارش عملکرد واحدهای تابعه رادریافت میکنند.با در اختیار داشتن این گزارشها مدیریت واحد تجاری میتواند عملکرد بخشهای تابعه و همچنین عملکرد کل واحد را ارزیابی کند.

ویژگی های گزارش عملکرد:

           1-باید همسو وهماهنگ با نمودار سازمانی ارائه گردد.

2- گزارشات باید به موقع تهیه شود.

3-به طور منظم ارائه شود.

4- به آسانی قابل درک و فهم باشد.

5- حتی الامکان علاوه بر مبالغ ریالی حاوی تعداد کمی واحدها نیز باشد.

           6-ارائه گزارشات به همراه اسناد و مدارک مربوطه باشد.

7-گزارشات ارقام را به شکل مقایسه ای ارائه دهد.(مقایسه ارقام واقعی به ارقام بودجه شده)

8-گزارشات باید تحلیلی باشد.(تجزیه و تحلیل مدارک مبنای تهیه گزارش مانند کارت اوقات کار،برگه های درخواست موادو...)

9-باید عملکرد یک واحد را باتوجه به تاثیر آن بر کل سازمان بررسی نماییم،نه تنها آن واحد خاص را

10-گزارشات باید مختصر و مفید بوده و از درج توضیحات در آن خودداری شود

از آنجا که سیستم حسابداری برای هر مدیر گزارشی تهیه مینماید و چون مدیران سطوح پایین تر به مدیران سطوح بالاتر گزارش میدهند ممکن است همان درآمدها و هزینه ها در گزارشهای مختلف ارائه شوند. داده های عملیاتی سطح پایین تر زمانی در گزارشهای سطح بالاتر درج میشود که خلاصه شده باشد.در این سیستم این داده ها با استفاده از یک کد مسئولیتی با هم جمع میشود.در سطوح بالاتر مدیریت گزارشها کلی تر میشوند و در این مسیر جریان اطلاعات پایین به بالا فرایندی کاهشی تلقی میشود

حسابداری سنجش مسئولیت جریان اطلاعات از بالا به پایین (درآمدها و هزینه های بودجه شده) و از پایین به بالا(درآمدها و هزینه های واقعی ) را فراهم میکند.

گزارشهای عملکرد بصورت ادواری تهیه میشود و شامل اقلامی است که توسط مدیران مرکز مسئولیت قابل کنترل باشند.اگر مدیری نتواند یک قلم از اقلام درآمد یا هزینه را کنترل کند ،آن قلم یا در گزارش مدیر مربوط منظور نمیشود و یا اینکه بطور جداگانه طبقه بندی میگردد.این نحوه طبقه بندی از تاثیر این اقلام در ارزیابی عملکرد مدیر مربوط جلوگیری میکند.

 زیرا معمولا از گزارشات عملکرد بعنوان مبنای پاداش مدیران  بخشها استفاده می شود.

گزارشگری مسئولیت:

حسابداری سنجش مسئولیت برنامه ای است که دربرگیرنده تمامی سطوح مدیریت عملیاتی بوده که واحدهای حسابداری، هزینه یابی بودجه، اطلاعات فنی و تکنیکی لازم را به شکل گزارشات روزانه، هفتگی یا ماهانه در اختیار سطوح مزبور قرار می دهد.

گزارشگری مسئولیت شامل مرحله گزارشگری حسابداری سنجش مسئولیت می باشد. در حقیقت «اطلاعات حسابداری سنجش مسئولیت» و «گزارشگری سنجش مسئولیت» عموماً مترادف یکدیگرند. گزارشگری سطوح مختلف مدیریت را می توان به گزارشگری ایفای مسئولیت و گزارشگری اطلاعات آگاهی بخش، تقسیم نمود

 گزارشهای ایفای مسئولیت همان گزارشهای پاسخگویی است که با توجه به دو هدف زیر تنظیم می شود:

1-  آگاه کردن مدیر و سرپرست از نحوه انجام وظایف در زمینه هایی که گزارشگر مسئولیت مستقیم دارد.

2- ایجاد انگیزه در مدیر و سرپرست به منظور انجام اقدامات مستقیم که به بهبود عملکرد منجر می شود. گزارش اطلاعات آگاهی بخش، به منظور ارائه اطلاعات در زمینه های مورد توجه مدیرکه الزاماً در حیطه مسئولیت خاص شخص وی در رابطه با عملکرد گزارش دهنده نخواهد بود، تهیه می گردد. می توان نتیجه گرفت که گزارشهای ایفای مسئولیت به دلیل نیاز مبرم و فوری به انجام امور، نسبت به گزارشات آگاهی بخش از اهمیت بیشتری برخوردار است.

مبانی گزارشات ایفای مسئولیت:

گزارشهای ایفای مسئولیت دارای ویژگی ها و کیفیت بنیادین زیر می باشد:

1- اینگونه گزارشات باید هماهنگ با نمودار سازمانی ارائه گردد، بدین معنی که گزارشات خطا به فردی نوشته شود که در رابطه با مفاد گزارش مسئولیت مستقیم داشته و قادر به کنترل   هزینه ها ، در محدوده اختیارات تعیین شده باشد. مدیران دوایر باید برای استفاده از نتایج سیستم گزارشگری از آموزش لازم برخوردار باشند.

2- گزارشات باید به موقع ارائه شود . ارائه به موقع گزارشات مستلزم نگهداری مدارک هزینه به گونه ای است که اطلاعات مورد نیاز همواره قابل دسترسی باشد.

3- گزارشات باید به طور منظم ارائه گردد. تهیه و ارائه منظم و به موقع گزارش تا حد زیادی به تسهیلات اداری و سیستم اطلاعات بستگی دارد.

4- گزارشات باید به آسانی قابل درک باشد. اکثر گزارشات دارای اصطلاحات حسابداری است که فهم آن برای برخی از مدیران به دلیل فقدان یا کمبود دانش حسابداری دشوار است و ممکن است منجر به انتقال نادرست اطلاعات حیاتی گردد. بنابراین اطلاعات حسابداری باید به نحوی تشریح یا تغییر یابد که برای استفاده کنندگان قابل درک باشد. مدیریت سطح بالا باید از روشهای محاسبه نرخهای جذب سربار، تسهیم هزینه ها و تجزیه و تحلیل انحرافات تا حدی آگاهی داشته باشد.

5-گزارشات باید مختصر و مفید بوده و از درج توضیحات در آن خودداری شود. میزان و ماهیت توضیحات تا حد زیادی به سطوح سازمانی دریافت کنندگان گزارش بستگی دارد. گزارش به مدیریت نباید شامل اطلاعات کم اهمیت باشد. از کلی گوئی در گزارش باید پرهیز شود، در غیر این صورت احتمال دارد اطلاعات با اهمیت برای ایفای مسئولیت اشاره نشود.

6- گزارش باید ارائه دهنده ارقام مقایسه ای باشد، مثلاً مقایسه ارقام واقعی با ارقام بودجه شده یا استانداردهای از پیش تعیین شده با نتایج واقعی و تعیین انحرافات.

7- گزارش باید تحلیلی باشد، تجزیه و تحلیل مدارک مبنای تهیه گزارش از قبیل کارت اوقات کار، کارت ضایعات کارت سفارشات و برگه های درخواست مواد، دلایل عملکرد ضعیف که ممکن است ناشی از قطع برق، خرابی ماشین آلات، عدم مهارت کارکنان، کیفیت پایین مواد مصرفی یا عوامل مشابه دیگر باشد را نشان می دهد.

8- گزارش به مدیریت عملیاتی، حتی الامکان باید علاوه بر مبالغ ریالی حاوی مقادیر کمی نیز باشد زیرا ممکن است درک گزارشات ریالی برای اشخاصی که تخصص حسابداری ندارد، مشکل باشد.

9- در ارائه چنین گزارشاتی به میزان تاثیری که گزارش هردایره برکل سازمان می گذارد، باید توجه شود و هدف از ارائه گزارش، تنها نمایش وضعیت مطلوب دایره مربوطه نباشد.

تمرکز زدایی و حسابداری سنجش مسئولیت:

تمرکز زدایی با افزایش اختیار و به تبع آن افزایش مسئولیت و در مقابل تمرکز گرایی با کاهش اختیار و به تبع آن کاهش مسئولیت همراه شده است. افزایش اختیار، لازمه اش، پاسخگویی بیشتر است. بنابراین ضرورت بهره گیری از روشها و نظامهای سنجش مسئولیت در نظام اداری غیرمتمرکز افزایش می یابد.

ساختار سازمانی غیرمتمرکز ، فواید و هزینه بیشماری دارد که لزوم سنجش مسئولیت را ضروری میسازد .

الف) منافع تمرکز زدایی

1-  مدیریت در بخش های سازمان تخصصی می شود (اعم از اطلاعات و مهارتها)   

 2- اتخاذ تصمیمات توسط مجموعه ای از مدیران بر اساس آموزشهای مدیریتی برای مدیران بالاتر صورت می گیرد.

3- اختیار تصمیم گیری افزایش و این امر موجب انگیزش بیشتر می شود.

4- تفویض اختیار به سطوح پایین مدیریتی در فرایند برنامه ریزی استراتژیک موجب صرفه جویی در وقت و منابع می شود.

5- قدرت و توانمندی کارکنان در  تصمیم گیری افزایش می یابد (بعد دانش ومهارت). 6- تفویض اختیارات به سطوح پایین، سازمان را قادر می سازد تا نسبت به فرصتها   و مسائل محیطی به موقع عکس العمل نشان دهد.

 

ب.هزینه های تمرکز زدایی

1-  مدیران این سازمانها، در پاره ای اوقات، برعملکرد واحد خود، تنها متمرکز می شوند و از اهداف کلی سازمان غفلت می ورزند.

2- تمرکز صرف و مجرد بر نتیجه واحد سازمانی، تمایل مدیران سازمان غیرمتمرکز، به ارتباط با واحدهای دیگر سازمان و خواسته ها و تمایلات آن  کاهش می یابد.

3- در سازمانهای غیرمتمرکز، بعضی از وظایف یا خدمات ممکن است موازی یا تکراری و غیر ضروری انجام شود. برای مثال، دو دپارتمان یک دانشگاه، هر یک نظام رایانه ای ارائه خدمات داشته باشند که هزینه ها را افزایش دهد که این امر ممکن است غیر ضرور باشد.

 

دلايل انحراف مصرف مواد:

مصرف مواد نامرغوب كه موجب ضايعات بيش از اندازه مي شود   تنظيم نامناسب ماشينها كار پرسنل كم تجربه روي ماشينها

انتخاب استانداردهاي نادرست تغيير در فرآيند توليد در اغلب شركتها يا واحدهاي توليدي ، مسئوليت انحراف نرخ مواد به عهده مدير بازرگاني  است كه بايد نسبت به پي گيري انحرافات ، كشف علل و رفع اشكالات مربوط اقدام كند .

 

 

دلايل انحراف كارآيي دستمزد مستقيم:

•          استفاده از تجهيزات غير استاندارد

•          استفاده از كارگران كم تجربه

•          اوقات عاطل به علت خرابي ماشين يا فقدان مواد

•          استفاده از مواد با كيفيت پايين تر از استاندارد

•          عدم تجديد نظر به موقع در استانداردها در موقع تغيير عمليات توليدي

 

 

انحراف هزينه سربار:

   ( سربار ثابت واقعي- سربار متغير واقعي ) - ] سربار ثابت بودجه شده + ( نرخ سربار متغير * ساعات كار واقعي )[     

 

 

 

 

 

 

خلاصه حسابداری مدیریت (فصل اول تا چهارم)

فصل اول :  بودجه بندی سرمایه                                                                                                                                                                      
تعریف بودجه بندی سرمایه ای
ویژگی های بودجه بندی سرمایه ای
فرایند بودجه بندی سرمایه ای
روشهای ارزیابی پروژه ها  
تعریف بودجه بندی سرمایه ای capital budgeting
عبارت از فرایند تصمیم گیری برای تعیین مخارج سرمایه ای در دوره بودجه است به عبارت دقیق تر: فرایند تشخیص، ارزیابی ، طرح ریزی و پشتیبانی مالی پروژه های عمده سرمایه گذاری در واحدهای تجاری – تولیدی است. تصمیمات مربوط به توسعه تسهیلات تولید، تهیه ماشین جدید، خرید کامپیوتر یا تغییر دکوراسیون ساختمان اداری، نمونه هایی از تصمیمات بودجه بندی سرمایه ای است.
ویژگی های بودجه بندی سرمایه ای:
ویژگی های کد بودجه مخارج سرمایه ای را از سایر اجرای بودجه جامع متمایز می سازد به شرح زیر است:
اغلب پروژه های بودجه بندی سرمایه ای به تخصیص منابع عمده ای را ایجاب می کند. مثلاً پروژه های اصلی مانند توسعه کارخانه یا تعویض تجهیزات نیاز به مصرف مبالغ هنگفت دارد که اغلب از سود خالص یک دوره مالی بیشتر است. بنابراین خرید وسایلی که مستلزم مصرف مبالغ نسبتاً کمی (اگرچه عمر طولانی داشته باشد) به عنوان پروژه های بودجه بندی سرمایه ای در نظر گرفته نمی شود.
تصمیمات بودجه بندی سرمایه ای معمولاً موجب ایجاد تعهدات بلندمدت می شود زیرا پروژه های مورد بررسی اغلب عمر مفیدی بیش از یک سال دارد که در برخی موارد به 5 سال، 10 سال و حتی 20 سال بالغ می گردد. هر چه طول عمر پروژه ای بیشتر باشد دقت برآوردهای مربوط به آن کمتر خواهد بود.
تصمیمات بودجه بندی سرمایه ای بر تصمیم گیری های کلی تری در مورد هدفها و سیاست های بلندمدت واحد تجاری – تولیدی مبتنی است. این سیاستها با رشد و توسعه، بازاریابی، سهم فروش واحد تجاری در صنعت مربوط و سایر مسولیتها ارتباط دارد.
فرآیند بودجه بندی سرمایه ای اگرچه روشهای اجرایی بودجه بندی سرمایه ای در موسسات مختلف متفاوت است اما این فرایند بطور کلی شامل مراحل زیر است:
1-      ارزیابی مجدد پروژه ها پس از تصویب
2-      تهیه و تنظیم بودجه مخارج سرمایه ای
3-      ارزیابی پروژه های پیشنهادی
4-      برآورد منافع و مخارج پیشنهادی
5-      شناسایی پروژه های سرمایه گذاری
شناسایی پروژه های سرمایه گذاری:
اولین مرحله بودجه بندی سرمایه ای، شناسایی پروژه های بالقوه سرمایه گذاری است. در واحدهای بزرگ تجاری – تولیدی این پروژه ها معمولاً به وسیله بخشهای مختلف تهیه و پیشنهاد می گردد. مدیران این بخشها نیز سعی می کنند که پروژه های مورد نیاز بخش خود را پیشنهاد و برای به تصویب رساندن آن تلاش کنند. مثلاً مدیر بخش تولید ممکن است پروژه تعویض ماشینهای فرسوده پرس را به منظور بهبود کالایی تولید پیشنهاد کند یا مدیر فروش و بازاریابی ممکن است پیشنهاد خرید پایانه های قابل حمل کامپیوتر را ارائه کند تا مسؤلین فروش بتوانند به سرعت با کامپیوتر مرکزی مؤسسه تماس برقرار کنند.
برآورد منافع و مخارج هر یک از پروژه ها:         
بودجه سرمایه ای ممکن است شامل پروژه هایی نظیر توسعه کارخانه، آموزش کارکنان، جایگزینی اقلام اصلی تجهیزات، تهیه کامپیوتر جدید یا پروژه های دیگر باشد. این پروژه ها درصورتی مورد بررسی و توجه قرار می گیرد که واجد حداقل ضوابط تعیین شده توسط مؤسسه باشد. مثلاً سرپرست یکی از بخشهای کارخانه تعویض پرسهای موجود را با مدلهای جدید و سریع تر آن پیشنهاد می کند. برای توجیه این پیشنهاد سرپرست لازم است نشان دهد که مدلهای جدید سریع تر است و هم چنین باید ارقامی را ارائه دهد که مؤید ایجاد صرفه جوییهای کافی در طول عمر مفید ماشینها باشد. تجزیه و تحلیل سرمایه گذاری در تجهیزات جدید بر مبنای مخارج و برآورد منافع آتی آن انجام می شود. مثلاً یک منزل مسکونی که در پنج سال قبل 10 میلیون ریال قیمت داشت ممکن است امروز قیمتی بالغ بر 15 میلیون ریال داشته باشد.
ارزیابی پروژه های سرمایه گذاری:     
پروژه های سرمایه گذاری ممکن است دوره ای نسبتاً کوتاه را تحت پوشش قرار دهند و یا از 20 سال نیز تجاوز کند ضمناً این پروژه ها می توانند چند صد هزار ریال یا چند میلیارد ریال را به خود اختصاص دهند. برخی پروژه ها بطور مستقیم سود را از طریق افزایش فروش یا کاهش بهای تمام شده افزایش می یابد درحالیکه پروژه های دیگر منافع غیر مستقیم دارد مانند ساختن یک نهارخوری جدید که جنبه رفاهی دارد و روحیه کارکنان را بالا می برد لازم است کلیه پروژه ها به نحوی سیستماتیک ارزیابی و منافع و مخارج هر یک برآورد شود تا بتوان مناسب ترین آن را انتخاب کرد.
تهیه و تنظیم بودجه مخارج سرمایه ای :
بودجه مخارج سرمایه ای ممکن است تنها فهرستی از پروژه ها و مبالغ سرمایه گذاری مربوط به هر یک باشد یا ارقام مشروحی را نیز در مورد هر یک از پروژه ها شامل شود. بودجه مخارج سرمایه ای انعکاس نهایی تصمیمات مدیریت در مورد سرمایه گذاری های دوره بودجه است. در تصمیم گیری های انتخاب پروژه های سرمایه گذاری لازم است علاوه بر ضوابط و متغیرهای اقتصادی، پارامترهای رفتاری نیز مورد توجه قرار گیرد مثلاً پروژه سرمایه گذاری مربوط به خودکار کردن فرایند مونتاژ محصول ممکن است از لحاظ اقتصادی قابل توجیه نباشد اما اثری منفی بر کارایی بخش دیگر (به علت پشتیبانی از کارگرانی که کار خود را از دست می دهند) داشته باشد.
ارزیابی محدود پروژه ها پس از تصویب:
کلیه برآوردهایی که درباره رویدادهای آتی انجام می شود با احتمال خطر ارتکاب اشتباه همراه است. بطور کلی تجدید ارزیابی پروژه های مصوب از دو جهت مفید است:
اولاً: افزایش دقت برآوردهای گذشته موجب بهبود برآوردهای جدید می گردد.
ثانیاً: ضمن ارزیابی مجدد مقایسه ای میان پروژه های عملیاتی و سایر پروژه های سرمایه گذاری تحت بررسی انجام می شود. دراین گونه پروژه ها ممکن است تصمیم گرفته شود که یک پروژه عملیاتی متوقف گردد و منابع آن به سایر پروژه ها اختصاص یابد.
روش های ارزیابی پروژه ها:
روش تنزیل گردش وجوه نقد
که شامل:
الف- نرخ بازده داخلی
ب- ارزش فعلی خالص
ج- شاخص سودآوری
سایر روش های ارزیابی:
الف- دوره بازیافت سرمایه
ب- معکوس دوره بازیافت سرمایه
ج- نرخ بازده حسابداری
روش تنزیل گردش وجوه نقد بر ارزش زمانی پول مبتنی است. منظور از اصطلاح تنزیل گردش وجوه نقد تبدیل کلیه دریافتها و پرداخت های سالهای آتی یک پروژه به ریال زمان حال است.
الف- نرخ بازده داخلی:
این نرخ سود تضمین شده ای (بهره) است که موجب تساوی ارزش فعلی کلیه وجوه دریافتی آتی پروژه سرمایه گذاری یا مبلغ سرمایه گذاری یا مخارج آن گردد. مثلاً اگر مخارج اجرای پروژه ای یک میلیون ریال باشد و انتظار برود که در هشت سال آینده سالانه 200000 ریال نقداً عاید کند. نرخ بازده داخلی پروژه نرخی است که اگر عواید سالانه بر مبنای آن تنزیل شود ارزش فعلی عواید مساوی یک میلیون ریال گردد.
مسئله: شرکت توفیق در حال بررسی یک پروژه سرمایه گذاری برای تهیه یک ماشین اتوماتیک برچسب زنی است. سرمایه گذاری در این ماشین، موجب حذف هزینه دستمزد می شود و به مدت 5 سال صرفه جویی های سالانه ای به مبلغ یک میلیون ریال ایجاد می گردد. در پایان سال پنجم نیز این ماشین ارزش اقتصادی قابل توجهی نخواهد داشت. قیمت خرید ماشین برچسب زنی بالغ بر 3200000 ریال است اما در صورت خرید لازم است که بخشی از سیم کشی برق کارخانه تعویض شود که مخارج آن بالغ بر 24200 خواهد شد. سایر مخارج نصب و راه اندازی ماشین بالغ بر 128000 ریال برآورد گردیده است. جمع مبلغ سرمایه گذاری به شرح زیر محاسبه می شود
3352200= 128000+ 24200+ ر3200000  
اینک باید نرخی محاسبه شود که در صورت تنزیل صرفه جوئیهای پنج ساله یک میلیون ریال بر مبنای آن رقم 3352200 به عنوان ارزش فعلی به دست می آید
F(n=5)*صرفه جویی سالانه = ارزش فعلی (pv)
F(n=5)* 1000000= 3352200
F= 33522
در روابط بالا f مصرف فاکتور سالواره است که با استفاده از جدول ارزش فعلی سالواره می توان برای پنج سال نرخ 15% را از جدول استخراج کرد . معنای نرخ این است که سرمایه گذاری در پروژه ماشین بر چسب زنی بازده ای معادل این نرخ دارد
نرخ بازده داخلی باید بالاتر از نرخی باشد که واحد تجاری برای تامین سرمایه می پردازد.واحد تجاری برای تامین منابع مالی معمولا مبالغی را به عنوان سود سهام یا بهره می پردازد.که اصطلاحا به آن هزینه تامین مالی گویند.پروژه ای که نرخ بازده داخلی بیش از هزینه تامین مالی داشته باشد مورد قبول قرار میگیرد زیرا ارزش اقتصادی واحد تجاری (حقوق صاحبان سهام)را افزایش می دهد.واحد های تجاری-تولیدی منابع مالی متعددی مانند سهام عادی ،سهام ممتاز و اوراق قرضه، بدهیهای  رهنی و اسناد پرداختی و سایر بدهی ها را در اختیار دارند.
در مواردی که جریان وجوه نقد یکسان و یکنواخت نیست نمی توان از جدول ارزش فعلی سالواره استفاده کرد بلکه از روش آزمون و خطا و یا از کامپیوتر برای محاسبه نرخ بازده داخلی استفاده کرد.
ویژگی های نرخ بازده داخلی:این روش بر ارزش زمانی پول و زمان بندی وجوه نقد حاصل از اجرای پروژه سرمایه گذاری تاکید دارد.متغیر اصلی در این بررسی وجوه نقد است و سود سهام حسابداری و مفاهیمی چون استهلاک در آن نقشی ندارد.به علاوه در روش نرخ بازده داخلی ،فرض می شود که وجوه نقد حاصل در هریک از سالها با نرخ بازده داخلی مجددا سرمایه گذاری می شود.
ب – ارزش فعلی خالص
این روش نوع دیگری از روشهای تنزیل وجوه نقد است . در این روش کلیه وجوه نقد دریافتی و پرداختی با یک نرخ بازده قبول تنزیل می گردد. اگر ارزش فعلی وجوه نقد دریافتی بیش از ارزش فعلی وجوه نقد پرداختی باشد پروژه قابل قبول می باشد .
برای مثال با توجه به مفروضات مثال قبلی چنانچه هزینه تامین مالی برای شرکت توفیق مساوی 12% باشد چون ارقام صرفه جوئی طی 5 سال یکسان است . ارزش فعلی را می توان به کمک جدول سالواره بر مبنای نرخ 12% به شرح زیر محاسبه کرد .
Pv= 1000000* f(n=5i=12%)=1000000*36048=3604800
چنانچه از این ارزش فعلی، مخارج پروژه کسر گردد ارزش فعلی خالص به شرح زیر بدست می آید:
ریال 252600= 3352200- 3604800= NPV
رقم 252600 مؤید قابل قبول بودن این پروژه سرمایه گذاری است.
حالت دوم: اگر هزینه تامین مالی شرکت توفیق به جای 12%، 16% فرض گردد ارزش فعلی خالص پروژه به شرح زیر محاسبه می گردد.
3274300= 32743× 1000000= PV
77900- = 3352200-3274300= NPV
به دست آمدن ارزش فعلی خالص منفی به معنای غیر قابل قبول بودن پروژه است و موجب رد آن می گردد. زیرا مبلغی که برای تامین سرمایه مورد نیاز مصرف می شود بیش از مبلغی است که از اجرای پروژه عاید خواهد گردید. چنانچه پروژه ارزش اسقاط داشته باشد وجوه حاصل از فروش آن به وجوه سال آخر پروژه اضافه می گردد. هر چه ارزش اسقاط بیشتر باشد ارزش فعلی خالص آن پروژه بیشتر می شود.   
ویژگیهای روش ارزش فعلی خالص:
این روش نیز همانند روش نرخ بازده داخلی بر ارزش زمانی پول و زمان بندی گردش آن مبتنی است در این روش وجوه نقد حاصل از اجرای پروژه متغیر کلیدی است که بر مبنای هزینه تامین مالی، مجدداً سرمایه گذاری می شود.
ج) شاخص سودآوری:
این شاخص از تقسیم ارزش فعلی وجوه نقد حاصل از اجرای پروژه بر ارزش فعلی وجوه سرمایه گذاری شده در پروژه به دست می آید. به عنوان مثال دو پروژه سرمایه گذاری تحت بررسی گردش وجوه نقد زیر را در بر دارد.
سال
ماشین کوچک
ماشین بزرگ
   
0
250000-
10000000-
1
1000000
4000000
2
1000000
4000000
3
1000000
4000000
4
1000000
4000000
چنانچه از نرخ 14% برای تامین مالی استفاده شود ارزش فعلی خالص ماشین کوچک و بزرگ به ترتیب مساوی 700/413 و 800/654/1 خواهد شد.پرژه ماشین بزرگ ممکن است در ظاهر به علت ارزش فعلی خالص بیشتر جالب تر به نظر برسد.اما بررسی دقیق ارقام نشان می دهد که دو پروژه باید یکسان باشد زیرا مبلغ سرمایه گذاری پروژه ماشین بزرگ چهار برابر ماشین کوچک است.
شاص سود آوری = ارزش فعلی وجوه نقد حاصل لز اجرایی پروژه ÷ ارزش فعلی وجوه سرمایه گذاری شده در پروژه
شاص سود آوری ماشین کوچک = 2913700÷2500000
شاص سود آوری ماشین بزرگ = 11654800÷10000000
شاخص سود آوری مبنای یکسان را برای مقایسه پروژه های سرمایه گذاری با اندازه های گوناگون فراهم می کند . هر شاخص سود آوری یگ پروژه بیشتر باشد مطلوب تر است زیزا بازده بیشتری نسبت به مبالغ سرمایه گذاری شده  دارد .
معرف ارزش فعلی خالص منفی (رد یک پروژه )> شاخص سود آوری
معرف قبول کردن پروژه> شاخص سود آوری
سایرروشهای ارزیابی پروژه های سرمایه گذاری :
اگر چه روشهای تنزیل وجوه نقد برای ارزیابی پروژه های سرمایه گذاری بسیارمتداول است اما برخی مدیران ترجیح می دهند که روشهای دیگری رانیز مورد استفاده قراردهند.سه روش متداول عبارت است از
دوره بازیافت سرمایه:


این روش ، ضمن محاسبه ای بسیار آسان ، زمینه ارزیابی پروژه ها را فراهم می کند و مدتها است که مورد استفاده مدیران قرار دارد.در این روش،مدت زمان لازم برای بازیافت مبلغ سرمایه گذاری شده (از راه تحصیل وجوه نقد سالانه) محاسبه می شود.
 
                             مخارج اولیه پروژه                                    
             ---------------------------    =دوره بازیافت سرمایه
                             صرفه جوئیهای نقد سالانه
 
روش دوره بازیافت سرمایه به تنهایی معیار صحیحی برای قبول یارد پروژه ها بدست
نمی دهد ولازم است که مدیران درهرمورد اهمیت ان راارزیابی کنند.
بسیاری از مدیران براین باورند که دوره بازیافت سرمایه معیاری برای سنجش احتمال خطر نیزمحسوب می شود زیرا وجوهی که دراینده ای نزدیک تحصیل شود مطمئن ترازوجوهی است که انتظار می رود درسالهای دورتر بدست اید .بنابراین دوره بازیافت نسبتا کوتاه می تواند معرف احتمال خطر کمتر پروژه سرمایه گذاری محسوب شود.
 
معکوس دوره بازیافت سرمایه :
معکوس دوره بازیافت سرمایه که از تقسیم یک بر بازیافت به دست می آید، برآوردی آسان (اگر چه در برخی موارد نه چندان دقیق) از نرخ بازرده داخلی محسوب می شود.                                                       
                                             1                                                                                              ------------------------------=معکوس دوره بازیافت سرمایه                      دوره بازیافت سرمایه
 
اگر چه نرخ تقریبی برآورد شده از این طریق ، همواره بیش از نرخ بازده داخلی واقعی است ،اما اگر عمر مفید پروژه بیش از دو برابر دوره بازیافت سرمایه باشد ،نرخ برآوزدی تقریب نزدیکی از نرخ بازده داخلی خوهد بود. در غیر این صورت ،معکوس دوره بازیافت سرمایه ،برآورد قابل اتکائی محسوب نمی شود.                            
                                                                            
 
ویژگیهای دوره بازیافت و معکوس دوره بازیافت سرمایه :
مزیت عمده روش بازیافت سرمایه ،سهولت محاسه آن است که مستلزم برآورد نرخ بهره یا محاسبه ارزش فعلی نیست.
موافقین این روش ،مزیت دیگری رنیز برای آن قایل هستند که همان قابلیت کاربرد روش به عنوان معیاری از احتمال خطر پروژه سرمایه گذاری است. زیرا هر چه انتظار بیشتری برای تحصیل وجوه نقد لازم باشد،اطمینان کمتری به تحصیل آن می توان داشت.بنابر این ،دوره بازیافت سرمایه هرچه کوتاه تر باشد ،نشان دهنده احتمال خطر نسبتا کم پروژه سرمایه گذاری است.
                                            
انتقاد عمده ای که از روش دوره بازیافت  سرمایه به عمل می آید،
 
برآورد نرخ بازده داخلی از راه محاسبه معکوس دوره بازیافت سرمایه نسبتا آسان است و در برخی شرایط ،تقریب نزدیکی از آن محسوب می شود. اگر دوره بازیافت سرمایه ،کوتاه و عمر مفید پروژه نسبتا طولانی باشد (بیش از دو برابر آن ) برآورد  نرخ بازده داخلی از این طریق ،آسان و قابل اطمینان خواهد بود. ضمنا کاربرد معکوس دوره بازیافت سرمایه تنها به مواردی محدود می شود که وجوه نقد حاصل در سالهای عمر مفید پروژه یکسان باشد.در غیر این صورت نمی توان از این برآورد استفاده کرد.
 
   نرخ بازده حسابداری :
 
  نام گذاری این روش ارزیابی پروژه های سرمایه  گذاری ، به دلیل کاربرد مفهوم سود حسابداری در محاسبه آن است. فرمول محاسبه این نرخ به شرح زیر امی باشد:
                                                                            
جمع هزینه های سالانه اجرای پروژه –درامد سالانه حاصل ازاجرای پروژه                                 -------------------------------------------------------------------------                                                   مبلغ سرمایه گذاری درپروژه     
                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                         
 
ویژگیهای نرخ بازده حسابداری :
این روش ،به دلیل به کاربردن مفهوم سود حسابداری در محاسبه نرخ بازده ،مورد پشتیبانی ذبرخی از حسابداران قرار می گیرد. اما ، به علت در نظر نگرفتن زمان بندی گردش وجوه  نقدر در طول عمر پروژه و ارزش زمانی پول ، مورد انتقاد تعداد بیشماری از مدیران و حسابداران نیز قرار دارد.
 
سایر عوامل موثر بر تصمیمات بودجه بندی سرمایه ای :
 
شرایط اقتصادی:
شرایط  اقتصادی و تغییرات آن ، برعملیات تجاری و نحو تصمیم گیری مدیران موثر است .اگر مدیریت پیش بینی کند که دوره رونق اقتصادی در حال پایان است ،در شروع پروژه های سرمایه گذاری  جدید احتیاط خواهد کرد. زیرا ، کاهش فعالیتهای اقتصادی به معنای کم شدن فروش ،اضافه شدن ظرفیت تولیدی بلااستفاده و پائین آمدن سود می باشد. در شرایط مساعد اقتصادی ، مدیران به افزایش سرمایه گذاری ، ایجاد ظرفیت تولیدی جدید و آمادگی  برای تامین تقاضای بیشتر مشتریان تمایل دارند. در چنین شرایطی ممکن است حتی ظرفیتهای اضافه بر نیاز نیز ایجاد شود تا از صرف مخارج بیشتر در دوره های آینده پرهیز گردد. میزان و نحوه  تاثیر تغییرات اقتصادی بر یک واحد تجاری- تولیدی ، معمولا به ماهیت کار و تجارب  آن بستگی دارد.
 
سیا ستهای رشد :
بسیاری از واحد های تجاربی – تولیدی در حال پیشرفت ، بیش از توان اداره خود ، پروژه های سرمایه گذاری سود آور در اختیار دارند.در این گونه موارد ، به جای قبول کلیه پروژه های سود آور ،تنها آن تعداد پروژه پذیرفته می شود که بتوان آن را با موفقیت اداره کرد و به موقع اجرا گذاشت. بدیهی است که این گونه پروژه ها ، از صدر فهرست اولویتها انتخاب می شود. اگر چه برخی از مدیران از رد پروژه ها سود آور به ویژه هنگامی که هر یک از پروژه ها مستقلا مورد ارزیابی قرار می گیرد ، اکراه دارند ، اما رشد بی حساب نیز می تواند باعث وقوع اشتباهات زیان بار شود و پروژه های سرمایه گذاری بالقوه  سودآور را زیانده سازد. بنابر این ، لازم است که مدیران با توجه به توان اداره پروژه ها ، میزان رشد معقول را تعیین و تصمیمات بودجه بندی سرمایه ای متناسب با آن را اتخاذ کنند.
 
ارزیابی احتمال خطر :
احتمال خطر که به امکان عدم تحقق رویدادهای مورد انتظار اشاره دارد ،جز لاینفک کلیه فعالیتهای حرفه ای و تجاری است. در تجزیه و تحلیل مخارج سرمایه ای ،معمولا وجوه نقد مورد انتظار بز مبنای نرخ بازده مطلوب تنزیل می شود یا نرخ بازده داخلی پروژه بر مبنای این وجوه محاسبه می گردد.در هر دو مورد مذکور ،وجوه نقد مورد انتظار ،مبنای بررسی و ارزیابی پروژه های سرمایه گذاری است. برآورد وجوه نقد حاصل از اجرای پروژه  های سرمایه گذاری ، در برخی موارد آسان است. مثلا ، مدیریت یک گروه از فروشگاههای زنجیره ای در حال عملیات ، به آسانی می تواند وجوه نقد حاصل از سرمایه گذاری در یک فروشگاه جدید را پیش بینی کند در حالی که تهیه این برآورد برای یک موسسه جدید التاسیس  اغلب دشوار است.
 
در بودجه بندی سرمایه ای ،اصطلاح احتمال خطر بع معنای نوسانات احتمالی در وجوه نقد مورد
انتظار پروژه های سرمایه گذاری ، به کار برده می شود هرقدر این نوسانات بیشتر باشد ، احتمال خطر پروژه مورد بررسی نیز بیشتر خواهد بود.اما این احتمال خطر معمولا در مدلهای بودجه بندی سرمایه ای در نظر گرفته نمی شودوتنها کاری که دراین مورد انجام می گیرد اهمیت وبها دادن بیشتر به وجوه نقد حاصل درزمانهای نزدیکتر است .
 
سرمایه گذاری پرخطر:
مدیریت ممکن است پروژه های سرمایه گذاری سود اور را به علت احتمال خطر زیاد ان حذف کند یادرمواردی این گونه پروژه ها رادرطبقه بندی مجزایی مورد ارزیابی قراردهد دراین طبقه مجزا معمولا درمقابل احتمال خطر بیشتر بازده نسبتا زیادتری نیز مورد انتظار است به این گونه سرمایه گذاریها اصطلاحا سرمایه گذاری پرخطر اطلاق می گردد.
عوامل ادارکی : 
مدلهای ارزیابی پروژه های سرمایه گذاری که مطرح شد ،الزاما و در کلیه موارد به اتحاذ تصمیمات مطلوب منجر نمی شود.
برخی از مدیران معتقدند که سالیان تجربه همراه بادرک مسایل تجاری نیز عوامل ارزنده ای در تصمیم گیریهای بودجه بندی سرمایه ای است.
در عمل نیز مدیران موفقی مشاهده شده اند که بدون استفاده از مدلهای مدون ، تصمیمات مناسب بودجه بندی سرمایه ای را اتحاذ کرده اند.
 
سهمیه بندی سرمایه :
فر آیند انتخاب مطلوب ترین پروژه های سرمایه گذاری از میان پروژه های بالقوه سود آور ، اصطلاحا سهمیه بندی سرمایه نامیده می شود.
 هدف ،حداکثر کردن منافع حاصل از مصرف منابع محدود است.
در بودجه بندی سرمایه دای ،منظور از منابع محدود ، وجوه  نقد آماده برای سرمایه گذاری و منطور از منابع ، بازده سرمایه گذاری است.
 
سوال مهمی که در این مرحله مطرح می شود ، این است که کدام یک از رده بندیهای پروژه صحیح است ؟
هریک از این روشهای ارزیابی ،مدافعینی دارد که آن را مناسب ترین روش برای ارزیابی پروژه های سرمایه گذاری می دانند. اغلب مفسرین و تحلیل گران مالی ،استفاده از روشهای تنزیل وجوه نقد را توصیه می کنند زیرا این روشها ، ارزش زمانی پول را در محاسبات ملحوظ می کند. اما در عین حال باید توجه داشت که هر سه روش نرخ بازده داخلی ،ارزش فعلی خالص و شاخص سودآوری ،این ویژگی را دارد.
تنها وجه تمایز این سه روش ،فرض انتخابی آن در مورد نرخی است که بر مبنای آن وجوه نقد تحصیل شده مجددا سرمایه گذاری می شود.
 
در روش نرخ بازده داخلی ،فرض بر این است که وجوه حاصل ، بر مبنای نرخ بازده داخلی مجددا سرمایه گذاری می گردد در حالی که در روش ارزش فعلی خالص ، فرض می شود که وجوه نقد بر مبنای هزینه تامین مالی سرمایه گذاری می شود. به طور خلاصه ،برای سوال رده بندی و نحو تعیین اولویت پروژه ها ، تنها یک جواب صحیح وجود ندارد و پاسخ ، به نظر مدیران بررسی کننده بستگی دارد .هر مدیر ، بر مبنای تجربیات ،قضاوت و نیاز های خود ،روش ارزیابی مناسب را برای رده بندی پروژه های سرمایه گذاری انتخاب می کند.
 
مالیت بردرآمد و بودجه بندی سرمایه ای :
مالیات برآورد ،یک رقم پرداخت نقدی عمده در واحدهای تجاری-تولیدی است.بنابراین ،مدیران در کلیه تصمیمات از جمله تصمیمات بودجه بندی سرمایه ای ،آثار مالیاتی را مورد توجه دقیق قرار می دهند.در ارزیابی پروژه های سرمایه گداری نیز رمعمولا وجوه نقد پس از کسر مالیت برآورد ،وارد محاسبات می گردد.
برای محاسبه مالیات بردرامد لازم است که ابتدا هزینه استهلاک وسپس سود حسابداری محاسبه شود .
اگر چه هزینه استهلاک مستلزم پرداخت وجه نقد نیست امااز طریق اثری که بر مالیات بر در امد می گذارد برگردش وجوه نقد نیز موثر واقع می گردد.

 فصل دوم :   روش های هزینه یابی 


سيستم روشهای هزینه یابی
سيستم های  هزينه يابی  و  روش های  گرد آوری   هزينه در  يک  واحد  توليدی  بر اساس  فرايند  توليد در آن واحد پی ريزی  می گردد  به  طور  کلی  چندین روش  هزينه يابی وجود دارد که شامل :
1- هزينه يابی   سفارش  کار
2- هزينه يابی  مرحله ای
3- هزینه یابی محصولات مشترک و فرعی
4-هزینه یابی استاندارد
5- هزینه یابی جذبی و مستقیم
6-هزینه یابی برمبنای کیفیت
7-هزینه یابی بر مبنای فعالیت
 
1 - هزینه یابی سفارش کار
روش  هزينه يابی  سفارش  کار :
اين روش  برای صنايعی که طبق  سفارش مشتری محصول ساخته  شده می شود مورد استفاده  قرار می گيرد که می توان برای مثال از کاربرد اين روش در مورد شرکت های پيمان کاری وکارخانجات  کشتی سازی ، هواپيماسازی و ماشين آلات  و تولید لوازم خانگی نام  برد .
روش هزینه یابی سفارش کار بیشتر در موسسات تولیدی قابل استفاده است ولی موسسات خدماتی و بازرگانی نیز میتوانند برای هزینه یابی خدمات محصولات خود از این روش استفاده نمایند . تعریف هزینه یابی سفارش کار عبارت است از مجموعه ای از قواعد و روشهایی برای جمع آوری . تشخیص . ثبت و تخصیص هزینه های تولید و همچنین تفکیک سفارش ها در فرآیند تولید از نقطه شروع تا خاتمه عملیات تولیدی میباشد .
در این روش هزینه های تولید هر سفارش بطور مجزا از سایر سفارش ها جمع آوری و ثبت میشود .
مواد :
قبل  از  زمانیکه   توليد  يک کالا  شروع  شود  قسمت  بازرگانی اقدام به خريد اقلام  می نمايد .
واحد  بازرگانی  پس از خريد مواد تحويل انبار  می نمايد مواد مورد نياز برای   هر سفارش   بر اساس  فرم درخواست   تحويل   قسمت   توليد   می شود .
پایان  هر ماه  ضمن   تفکیک   مواد   مصرفی   به   مواد مصرفی   مستقیم و  غیر  مستقیم   بر  مبنای  حواله های انبار  مجموع  آن  از حساب  موجودی  مواد  اولیه  خارج و به بدهکار حسابهای کار در جریان  ساخت و هزینه های  سر بار  منظور  می گردد .
موجودی مواد و کالا به دوروش در حسابها نگهداری میشود که عبارت است از روش ادواری و روش دائمی
 
استفاده از روش  ثبت  دايمی  موجودی ها  دارای  سه مزيت می باشد :
محاسبه دقيق  مواد خام  به  سفارشات  مختلف و سربار امکان  پذير  می باشد .
امکان تطبيق  موجودی  شمارش  شده را با  مانده  دفتری مواد  اوليه  می دهد .
هر نوع  مغايرت  وعلل آن را امکان پذيرمی باشد .
دستمزد کارخانه :
در حسابداری  دستمزد  کارخانه  دو هدف اصلی  وجود دارد
الف : تعيين مبلغ صحيح دستمزد که بايد در هر دوره مالی يا دوره توليد پرداخت گردد .
ب:  تهيه صحيح هزينه دستمزد به سفارشات مختلف .
هزينه   حقوق  و دستمزد   از  خلاصه   اوقات   کار  طی ليست   حقوق  و دستمزد به  دو قسمت   دستمزد مستقيم و غير مستقيم  تفکيک می گردد .
هزينه های  دستمزد   مستقيم  به  حساب سفارش در جريان ساخت  و  هزينه  دستمزد  غير مستقيم   به  حساب  هزينه سربار  می رود .
 
سربار کارخانه :
شامل  کليه  هزينه های  ساخت  کالا  بجز  مواد   مصرفی مستقيم  و  دستمزد  مستقيم  می باشد .
مثالهايی از  هزينه های  سربار  به  غير از مواد مصرفی غير مستقيم  و دستمزدغير  مستقيم ، استهلاک ، سوخت ، برق  ، بيمه  ، ونظاير آن میباشد
هزینه های سربار به دو بخش ثابت و متغيير تقسيم می شود آن  قسمت از هزینه های سربار که  بدون توجه  به  ميزان و  سطح  توليد  بدون  تغيير  باقی می ماند  از  قبيل هزینه استهلاک  ،  هزینه  سربار  ثابت  ناميده  می شود .
و  آن  قسمت  از   هزینه های  سر بار  که  با  افزایش  و کاهش   تولید  تغيير   می نمايد   مانند   مواد   مصرفی ، مستقیم   و  برق  و  سوخت  هزینه  سر بار  متغيير ناميده می شوند .
 
 
نرخ جذب سر بار :
هزینه  سر بار  جذب  شده  کارخانه  با   استفاده  از  جمع مبلغ  سر بار  پیش بينی   شده   کارخانه   برای  سال  آتی و با  توجه  به  يکی  از مبانی  متداول  بين   سفارش های کار  تقسیم  می گردد .
مبناهايی  که برای محاسبه نرخ سر بار  از پیش تعیین  شده  بکار برده می شود عبارت اند  از :
1- واحد محصول
2- بهای مواد مستقیم
3- دستمزد مستقیم
4- ساعات کار مستقیم
5- ساعات کار ماشین آلات
منظور  نهايی  از انتخاب  هر  نوع  مبناِيی  اين  است  که هزینه های   پيش بينی  شده  و  تخصیص  داده  شده به هر سفارش   کار  يا   توليدات   مختلف  هر  چه  ممکن  است نزديک تر   به   هزینه های  واقعی  باشد  که  به  مصرف رسیده است .
 
2 - هزینه يابی مرحله ای
 
روش هزینه يابی   مرحله ای   در  صنایع   تولید  کننده محصولات  شیمیایی ، نفت ، نساجی ، سیمان ، پلاستيک و غيره  مورد  استفاده  قرار  می گيرد در این گونه صنایع تولید بی وقفه   ادامه  دارد .
بنابراين می توان استنباط  نمود  که  هزینه يابی مرحله ای در  مواردی  به کار  گرفته  می شود  که  مراحل ساخت به صورت مداوم و پيوسته بوده يا واحد تجاری انبوهی از يک يا  چند کالا  را  توليد  می نمايد .
 
به  دلایل ذکر  شده روش های هزینه يابی مرحله ای غالبا روش های  حسابداری  صنعتی  تولید  انبوه يا مداوم ناميده  می شوند .
در صنايعی که  تولید محصول  از مراحل مختلف  عبور می نمايد محصول نهايی   هر مرحله  مواد  اوليه مرحله   بعدی  می باشد .
لازم  است  قیمت  تمام  شده   محصول  نهايی  هر  مرحله محاسبه  گردد . در چنین شرایطی  هزینه های  تولیدی به تفکيک  هر مرحله  شناسايی می شوند  و  هزینه های  هر مرحله  در  حساب  کالای  در  جریان ساخت همان مرحله به  ثبت  می رسند .
هزینه های  تولید  عينا   شبیه  روش  هزینه يابی   سفارش کار  مشتمل   بر  هزینه  مواد  مصرفی   مستقیم   دستمزد مستقیم  و سر بار  کارخانه  مربوط  به همان مرحله  است .
 
 
 
 مقايسه  دو روش هزینه يابی سفارش کار و مرحله ای
 
هزینه يابی سفارش کار                                                              هزینه يابی مرحله ای            
  تولید محصول برای سفارشات مخصوص يا انبار کردن                انبار کردن
 تهيه گزارش تولید برای هر سفارش                                           برای هر مرحله
محاسبه ق. ت .شده برای هر سفارش                                         برای  هر مرحله            
 جمع کل ق. ت. شده برای تکمیل سفارش                              برای اتمام دوره تولید
 
 قیمت تمام شده  =   قیمت تمام شده هرسفارش÷              = قیمت تمام شده هرمرحله ÷
     هر واحد                       تعداد واحدهای محصول                          تعداد واحدهای محصول
                                    تولید شده                                                  تولید شده
جریان گردش محصول در روش هزینه یابی مرحله ای به سه نوع تقسیم میشود :
1- گردش محصول به صورت متوالی : در این روش ابتدا مواد و دستمزد و سربار وارد مرحله اول میشود و پس از تکمیل به مرحله بعد منتقل میشود و در انتهای مراحل پس از کامل شدن به انبار کالای ساخته شده ارسال میشود
2- گردش محصول به صورت موازی : در این روش برخی از عملیات ساخت بطور همزمان انجام میشود و سپس در مرحله نهایی جهت تکمیل و انتقال به حساب کالای ساخته شده با یکدیگر ادغام میشوند
3- گردش محصول به صورت انتخابی : در این روش با توجه به محصول نهایی مورد انتظار . محصول از دایر مختلف عبور میکند مانند تولید محصول در کارخانه مواد پروتئینی که قسمتی از محصول جهت بسته بندی از واحد توزیع به بسته بندی ارسال و قسمتی دیگر به داویر بعدی جهت تکمیل منتقل میشود
نحوه ثبت حسابداری هزینه يابی مرحله ای :
چون عمليات  ساخت  در مراحل مختلف انجام   می شود و محصول تکمیل شده هرمرحله مواد اوليه مرحله بعدی است برای هريک از مراحل ساخت  يک حساب کار در جریان ساخت نگهداری  می شود .
هزینه های مواد خام و دستمزد  مستقیم   و  سر بار تعلق گرفته  به  آن  مرحله  در  بدهکار  حساب  کار  در جريان ساخت ثبت شده واين  هزینه های  انباشته  از  يک  مرحله به  مرحله  بعدی  انتقال  می يابد .
اما  در عمل  و معمولا در آخر مرحله  هر ماه هزینه های انجام  شده  در مرحله  به حساب  مرحله  بعدی  و در پایان  به  حساب  کالای  ساخته  شده  منتقل  می شوند .
کالای درجريان ساخت ومفهوم آحاد تکمیل  شده درمراحل :
بسياری از موارد  قسمتی از کالا آخر  دوره  کاملا  تکمیل نشده  است  و در همان مرحله باقی می ماند  که  به عنوان محصول   نيمه  تمام  آن  مرحله   تلقی  گردد .
بنابراين  هزینه های  توليد  بین  واحدهای  تکمیل  شده  هر مرحله و واحدهای نيمه ساخت  تسهيم  و سر شکن می شود
واحدهايی   قابل    انتقال   به   مرحله   بعد باید که 100%  تکمیل  باشند واگر نباشند کالای  در جریان ساخت  مرحله  تلقی  می گردند .
تسهيم  هزینه  مواد خام  و هزینه انتقالی از مرحله  قبل بین کالای  ساخته  شده انتقالی به مرحله بعد  و موجودی کالای در جریان ساخت آن  مرحله  مستلزم  شناخت  کامل  روش تولید  است .
هدف  از  محاسبه  معادل آحاد  تکمیل  شده  این  است  که بتوان مشخص نماييم  که  با در نظر گرفتن  درصد  تکمیل موجودی های   نيمه   ساخته  هر  مرحله  در ابتدا  و  آخر مرحله  تولید  هزینه های  تولیدی  صرف  تولید  چند واحد کامل  شده  است .
 
گزارش قیمت تمام شده :
- گزارش هزینه ساخت در  هر  مرحله
- محاسبه قیمت تمام شده هر واحد درهر مرحله
- محاسبه قیمت تمام شده کالای درجريان ساخت يا نيمه ساخته
- محاسبه قیمت تمام شده  محصول  تکمیل  و منتقل  شده  به مرحله  بعد
 
-             منظور  اصلی  از تهيه گزارش  قیمت  تمام  شده  محصول محاسبه  مواد  اوليه   دستمزد  مستقیم  و  سر بار  کارخانه و تعيين  قیمت  تمام  شده  هر  واحد  محصول  تولید  شده دوره  معين  است.
 
گزارش  قیمت   تمام   شده   با  استفاده   از  صورت  ريز هزینه های  تولید   جهت  افشاء   بیشتر  و  امکان   کنترل هزینه ها  تهيه  می گردد وجود هر گونه اختلاف  در قیمت تمام  شده  هر واحد محصول  از يک  دوره  به  دوره  بعد  را  نشان  دهد .

3 - هزینه یابی محصولات مشترک و فرعی
محصولات مشترک شامل موارد زیر میباشند :
1- محصولات اصلی :
محصولاتی هستند که جزء اهداف اصلی تولید بوده و در قیاس با سایر محصولات از ارزش اقتصادی بالاتری برخوردار میباشد .
2- محصولات فرعی :
محصولاتی هستند که جزء اهداف اصلی تولید نبوده بلکه تولید آنها همراه با محصولات اصلی غیر اجتناب ناپذیر بوده و در مقایسه با محصولات اصلی در ارزش ناچیزی برخوردار میباشند .
3- محصولات زائد :
محصولاتی هستند که بطور غیر قابل اجتناب در اثر تولید ایجاد میشود و فاقد ارزش فروش میباشند و در نتیجه هیچ هزینه ای به آنها تخصیص داده نمی شود .
 
نقطه تفکیک
نقطه ای از فرآیند تولید است که در آن نقطه محصولات مشترک قابل شناسایی و از یکدیگر جدا میشوند .
هزینه های مشترک
هزینه مشترک ( مواد و دستمزد و سربار ) به تمام هزینه های گفته میشود که در نقطه تفکیک محصولات مشترک واقع میشوند .
هزینه های بعد از تفکیک
به کلیه هزینه های گفته میشود که بعد از نقطه تفکیک برای تکمیل محصولات اصلی و تبدیل آنها به وضعیت قابل فروش هزینه های بعد از نقطه تفکیک گفته میشود .
هدف از هزینه یابی محصولات مشترک تعیین بهای تمام شده هر یک از محصولات است .     
         بهای تمام شده =  هزینه های قبل از نقطه تفکیک + هزینه های بعد از نقطه تفکیک  
در واقع هزینه های مشترک هزینه های غیر مستقیم و هزینه های بعد از نقطه تفکیک . هزینه های مستقیم محصولات هستند . هزینه های بعد از نقطه تفکیک با استفاده از روش های مرحله ای انجام میشود و هزینه های مشترک به روش زیر  به محصولات تخصیص داده میشود :
1- روش مقداری ( فیزیکی ) : این روش زمانی بکار میرود که نرخ فروش محصولات در نقطه تفکیک یکسان بوده و محصولات تولید شده با یک مقیاس ( کیلو و متر و ....) قابل اندازه گیری باشد .
 
سهم از هزینه های مشترک  =  ( هزینه های مشترک * مقدار تولید هر یک از محصولات مشترک ) / تعداد تولید محصولات مشترک
 
بهای تمام شده محصولات مشترک   = سهم از هزینه مشترک  + هزینه های بعد از نقطه تفکیک
 
بهای تمام شده هر یک از محصولات مشترک  = بهای تمام شده محصولات مشترک  +تعداد تولید هر یک از محصولات
 2- روش ارزش نسبی فروش در مرحله نهایی :
این روش زمانی کاربرد دارد که محصولات مشترک در نقطه تفکیک قابل شناسایی نمی باشند یا فروش آنها در نقطه تفکیک به صرفه نمی باشند و نیاز به پردازش اضافی دارند . در این روش هزینه های مشترک بر اساس نسبت ارزش فروش نهایی هر یک از محصولات به فروش نهایی کل محصولات تسهیم میشود .
سهم از هزینه های مشترک = ( هزینه های مشترک * ارزش فروش نهایی هر یک از محصولات ) / ارزش فروش نهایی کل محصولات مشترک  
 
بهای تمام شده محصولات مشترک  =  سهم از هزینه مشترک  +  هزینه های بعد از نقطه تفکیک
 
بهای تمام شده هر یک محصولات مشترک  =  بهای تمام شده محصولات مشترک  / تعداد تولید هر یک از محصولات
3- روش ارزش فروش نسبی در نقطه تفکیک
این روش زمانی کاربرد دارد که محصولات مشترک در نقطه تفکیک قابل فروش باشند . در این روش هزینه های مشترک بر اساس نسبت فروش هر یک از محصولات به ارزش فروش کل محصولات در نقطه تفکیک تسهیم میگردد .
 
 سهم از هزینه های مشترک     =   ( هزینه های مشترک * ارزش فروش هر یک از محصولات)  /   ارزش فروش کل محصولات 
 
    بهای تمام شده محصولات مشترک     =   سهم از هزینه مشترک  +  هزینه های بعد از نقطه تفکیک
 
    بهای تمام شده هر یک از محصولات  =  بهای تمام شده محصولات مشترک  /  تعداد تولید هر یک از محصولات
 
4- روش درصد سود ناخالص ثابت ( روش هزینه یابی معکوس )
این روش زمانی کاربرد دارد که محصول یا محصولات تحت تاثیر اوضاع اقتصادی جامعه یا سیاست مدیریت از درصد سود ناخالص ثابتی برخوردار باشند . همچنین این روش زمانی کاربرد دارد که محصولات مشترک برای فروش نیاز به پردازش اضافی دارند . در این روش فرآیند هزینه یابی بصورت زیر انجام میشود :
درصد سود ناخالص  = (فروش  - ( هزینه های بعد از نقطه تفکیک + هزینه های مشترک )  )/  فروش
یا
                                           درصد سود ناخالص  = سود ناخالص  /  فروش 
 
   درصد بهای تمام شده  = درصد سود خالص  -  1
 
بهای تمام شده هر محصول  = قیمت فروش نهایی هر محصول * درصد بهای تمام شده
 
سهم از هزینه مشترک = بهای تمام شده هر محصول  -  هزینه های بعد از تقطه تفکیک
 
بهای تمام شده هر یک از محصولا ت مشترک  =  بهای تمام شده محصولات مشترک  / تعداد تولید هریک محصولات مشترک
4- روش ارزش خالص بازیافتنی در نقطه تفکیک ( ارزش برآوردی فروش در نقطه تفکیک )
این روش زمانی کاربرد دارد که محصولات مشترک جهت فروش نیاز به پردازش اضافی داشته باشند و بخش قابل توجهی از بهای فروش به خاطر هزینه های بعد از نقطه تفکیک یاشند .
 
ارزش خالص بازیافتنی هر محصول در نقطه تفکیک  = قیمت فروش نهایی هر محصول در نقطه تفکیک  - هزینه های بعد از نقطه تفکیک
 
سهم از هزینه های مشترک  = ( هزینه های مشترک  * ارزش خالص بازیافتنی دهر محصول مشترک * / ارزش خالص بازیافتنی کل
 
بهای تمام شده محصولات مشترک  =   سهم از هزینه های مشترک  +  هزینه های بعد از نقطه تفکیک
 
بهای تمام شده هر یک از محصولات  =  بهای تمام شده محصولات  / تعداد کل هر یک از محصولات
 
 
 
4 - هزینه یابی استاندارد
 امکان دسترسی  به  قیمت تمام شده  به  کمک  روش های هزینه یابی  سفارش  کار و مرحله ای  امکان  پذیر  است و این دو روش می تواند بهای تمام شده یا بهای تاریخی محصولات را تعیین می نماید .
ولی عدم  توجه  به تغییرات قیمت تمام  شده  و ادامه  روند  تولید محصولا تی که حتی ممکن است درسال جاری از سود نسبتا کافی برخوردار باشدولی در سالهای بعد هر شرکت تولیدی رامی تواند مواجه به  ضرر  و  زیان های  قابل  ملاحظه  نماید . 
بنابراین  مدیریت هر واحد تجاری  نیاز به برآورد بهای تمام شده  هر واحد محصول درآینده دارد تا  بتواند به این واقعیت دست یابد  که تولید چه میزان  کالا  و با  چه  قیمتی از نظر اقتصادی  مقرون  به  صرفه  است .
برای  این  برآورد  از روشهای  هزینه یابی استاندارد استفاده گردد . 
 در روش  هزینه یابی  استاندارد  قیمت  تمام  شده پیش بینی وسپس عملکرد واقعی با آن مقایسه میگردد علل این  مغایرات  مورد  بررسی و  تجزیه و  تحلیل  قرار می گیرد .
تعیین استانداردها در حقیقت یک برآورد تحقیقاتی و مطالعاتی است  که  معملا  یک عمل  وقت گیر بوده  و برای  تعیین صحیح آن همکاری مشترک قسمتهای مهندسی صنایع،امور مالی و سایر قسمتهای  زیربط  ضروری  است .
 
انحراف از استانداردها
پس ازتعیین استانداردهای تعیین شده، هدف مدیریت دستیابی به استانداردهای تعیین شده است .تفاوت بین هزینه های واقعی  وهزینه ای  استاندارد را انحراف از استاندارد می گویند .   
اگرهزینه واقعی  کمتر ازاستاندارد باشد ، انحراف مساعد واگرهزینه واقعی  بیشتراز استاندارد باشد انحراف نامساعد است .انحرافات  کل در یک دوره معین نتیجه چند انحراف است  که  می تواند  مساعد  و یا  نامساعد باشند .
استاندارد های هزینه مواد و انحراف  هزینه  مواد  مستقیم :
1-استاندارد مقدار (مصرف)مواد
2-استاندارد نرخ مواد (قیمت مواد)
این دو عامل اساسی در تعیین استاندارد  مواد  مستقیم  دخالت دارند .
اگر مقدارواقعی مواد مصرف شده درتولید با مقداراستاندارد آن متفاوت باشد انحراف مصرف ( انحراف مقدار )  و اگر نرخ واقعی مواد مصرف شده با نرخ استاندارد متفاوت باشدانحراف نرخ و اگر نرخ استاندارد و نرخ واقعی یکی باشد انحراف  نرخ  وجود ندارد .
انحراف مصرف(مقدار)
نرخ استاندارد(استاندارد- مقدار مصرف واقعی)=انحراف مصرف مقدار
انحراف نرخ مواد
مصرف واقعی(نرخ استاندارد-نرخ واقعی)=انحراف  نرخ  مواد
             
انحراف دستمزد مستقیم :
استاندراد های  مربوط  به  هزینه  دستمزد بشرح زیر است :
1- ساعات   کار  کارگران  که  اصطلاحا به آن استاندارد مصرف یا کارآیی  نیز می گویند .
2- نرخ دستمزد
در زمانی که ساعات کار واقعی برای تولید یک محصول با ساعات  استانداردمتفاوت باشد انحراف نرخ بوجودخواهدآمد
انحراف کارآئی:
نرخ استاندارد(ساعات استاندارد - ساعات واقعی)
انحراف نرخ
( ساعات واقعی )( نرخ استاندارد – نرخ  واقعی )
 
انحراف  سربار کارخانه :
تعیین  استاندارد  برای هزینه سربارکارخانه نسبتا مشکل تراز تعیین
استانداردهای مواد خام و دستمزد مستقیم می باشد .  این  مشکلات هزینه در سربار  کارخانه که از دو گروه مختلف تشکیل شده است می باشد . 
لازم است این دو گروه هزینه نقششان در برآورداستاندارد هزینه سربار کارخانه مورد
بررسی قرار گیرد. بر اساس طبقه بندی هزینه ها از طریق  گرایش  به  تغییر در ارتباط با تغییر درسطح تولید  و حجم فعالیت برخی   بطور مستقیم با تغییرات  در سطح تولید تغییر می کنند  و برخی  بطور نسبی  ثابت  می مانند .
گروه اول  را هزینه های  ثابت و گروه  دوم  را هزینه های متغیر می گویند .
هزینه هایی ازقبیل حقوق مدیران تولید ، استهلاک  ساختمان  و ماشین آلات، مثالهای خوبی از هزینه های ثابت می باشند هزینه هایی ازقبیل مواد مصرفی، سوخت و نیرو و دستمزد غیر مستقیم  نیز مثالهای  فوق  مشهود است .  
هزینه های ثابت بدلیل ویژگی های ثابت  بودن میزان آن بدون  توجه به  میزان  تولید در سطح تولید  تعیین  شده می باشند . وهزینه های متغیربدلیل دارای ویژگی متغیر بودن میزان آن در ارتباط  با میزان تولید  درسطح تولید تعیین شده می باشند .
به  عبارت دیگر بهمان  میزان  که در ارتباط  میزان  تولید محصول  افزایش  می یابد. هزینه های  ثابت   که  به  یک واحد محصول   تعلق   گیرد   کاهش  می یابد  و بر عکس هر چقدر میزان تولید کاهش  یابد هزینه های ثابت  که یک واحد محصول  تعلق می گیرد افزایش می یابد .
نحوه ثبت در هزینه یابی استاندارد
در هزینه یابی استاندارد سه روش ثبت حسابداری وجود دارد
1- روش ثبت واقعی ( طرح ناقص )
در این روش حساب کالای در جریان ساخت به مقدار و نرخ واقعی بدهکار شده و (مواد و دستمزد و سربار ) به مقدار و نرخ استاندارد بستانکار میشود . در پایان دوره مالی حساب فوق زمانی توازن می یابد که کلیه حسابهای انحرافات هزینه ( مواد . دستمزد . سربار ) در دفاترروزنامه همین حساب کالای در جریان ساخت باشد .
2- روش ثبت استاندارد ( طرح یگانه )
در این روش کالای در جریان ساخت به مقدار و نرخ استاندارد بدهکار شده و (مواد و دستمزد و سربار) نیز به نرخ استاندارد بستانکار میشود و در پایان دوره مالی به دلیل اینکه هر دو حساب به توازن خواهد بود و حساب مقابل کلیه حساب انحرافات مواد و دستمزد و سربار به ترتیب حساب کنترل مواد و دستمزد و سربار خواهد بود
3- روش ثبت مختلط ( دو گانه )
در این روش حساب کالای در جریان ساخت به مقدارواقعی و نرخ استاندارد بدهکار شده و( مواد و دستمزد و سربار ) به مقدار و نرخ استاندارد بستانکار میشود . بدیهی است در پایان دوره مالی این حساب وقتی توازن است که طرف مقابل کلیه انحرافات هزینه ( مواد . دستمزد . سربار ) حساب کالای در جریان ساخت کنترل مواد و دستمزد و سربار باشد .
 
5 - هزینه یابی جذبی و مستقیم (متغیر )
 
1ـ روش هزینه‌یابی جذبی  یا کامل                          2 ـ روش هزینه یابی مستقیم یا متغیر
در روش هزینه‌های جذبی : 
کلیه هزینه‌های تولیدی نظیر مواد مستقیم ـ دستمزد مستقیم، سربار متغیر ساخت، سربار ثابت ساخت،‌ دربهای تمام شده موجودی کالای در جریان ساخت منظور می‌گردد.
روش هزینه یابی مستقیم یا متغیر: 
فقط آن قسمت هزینه‌های ساخت به محصولات منظور می‌گردد که مستقیماً با حجم تولید تغییر می‌نماید. 
در روش فوق مواد مستقیم دستمزد مستقیم سربار متغیر ساخت که هزینه‌های متغیر تولیدی می باشد در حساب کالای در جریان ساخت و در بهای تمام شده موجودیهای آخر دوره به عنوان هزینه‌های دوره در صورتحساب سود و زیان منظور می‌گردد
هزینه غیر تولیدی همراه با هزینه‌های اداری و تشکیلاتی و هزینه‌های توزیع و فروش در هزینه‌یابی مستقیم در صورتحساب سود و زیان نشان داده می‌شود
 
دو اختلاف اساسی بین هزینه‌یابی جذبی و هزینه‌یابی مستقیم وجود دارد در رابطه با هزینه‌های سربار ثابت ساخت.
1ـ در هزینه یابی جذبی در گزارش تولید هزینه‌های سربار ثابت نشان داده می‌شود. 
در هزینه یابی مستقیم هزینه‌های سربار ثابت ساخت به عنوان هزینه‌های طی دوره در صورت سود و زیان نشان داده می‌شود. 
2ـ در ارائه هزینه‌ها در صورتحساب سود و زیان که در هزینه یابی جذبی با تقسیم بندی طبیعی ولی در هزینه‌یابی مستقیم به عوامل ثابت و متغیر تقسیم گردیده است.
هماهنگی بین 2 روش : 1
ـ1. از یک منبع اطلاعاتی هزینه استفاده می‌‌کند 
2ـ هزینه‌های مواد مستقیم سربار متغیر کارخانه یکسان است و به عنوان هزینه‌های تولید شناخته می‌شود 
3ـ هزینه‌های فروش اداری به عنوان هزینه‌های جاری دوره محسوب می‌شود.
4ـ به جز حسابهای کالای در جریان ساخت و کالای ساخته شده سایر حسابها مشابه یکدیگر می‌باشد.


سود بیشتر یا کمتر چه در هزینه‌یابی جذبی و چه در هزینه‌یابی مستقیم بستگی به رابطه تولید و فروش دراد اگر تولید و فروش مساوی باشد سود در هزینه‌های جذبی با هزینه‌های متغییر یکسان خواهد بود. 
اگر تولید بیشتر از فروش باشد سود در هزینه‌یابی جذبی بیشتر از هزینه‌یابی متغیر خواهد بود. زیرا قسمتی از هزینه‌های سربار ثابت در بهای موجودی کالای پایان دوره منظور می شود.
اگر تعداد تولید کمتر از فروش باشد سود در هزینه‌یابی جذبی کمتر از سود در هزینه‌یابی متغیر خواهد بود. 

6 - هزینه یابی بر مبنای کیفیت
هزینه یابی به روش کیفیت
اهمیت مباحث کیفی امروزه بر کسی پوشیده نیست و به همین خاطر تمام موسسات موفق اقدامات کیفی را سرلوحه فعالیت های خود در سرتاسر سازمان از تامین کنندگان تا مشتریان قرار داده اند
پیروزی دربازارهای رقابتی امروز مستلزم عوامل متعددی است . یکی از این مهمترین عوامل بهبود مستمر در امر کیفیت است . بر اساس مطالعات علمی و پژوهشی انجام شده در گذشته نشان میدهد که افزایش سطح کیفیت به تنهایی نمی تواند پاسخگوی نیازهای مشتریان باشد . عامل مکمل افزایش کیفیت کاهش سطح هزینه ها و قیمت تمام شده کالای ساخته شده ویا کالای فروخته شده میباشد . یکی از مواردی که باعث کاهش هزینه های محصول میشود کاهش هزینه های کیفیت است . بنا بر این شناخت . دسته بندی و بهبود در هزینه های کیفیت همواره یکی از مهمتریت مسئولیتهای بخشهای کیفیت سازمان بوده است .
از زمان پیدایش مفاهیم هزینه یابی کیفیت مدل های مختلفی ارائه شده است که عبارتند از
PAF1- مدل
این مدل توسط پرفسور جوران مطرح گردید .  ودر این مدل هزینه های کیفیت به چهار بخش تقسیم میشوند :
1- هزینه های شکست داخلی :
هزینه های که برای ارزیابی و تصحیح و جایگزینی محصول قبل از اینکه محصول به دست مشتری برسد را شامل میشود
2- هزینه های شکست خارجی :
هزینه های که برای ارزیابی و تصحیح و یا جایگزینی محصول بعد از اینکه محصول به دست مشتری برسد را شامل میشود .
3- هزینه های پیشگیری :
هزینه های که برای پیشگیری از وقوع ضایعات کالاها و یا جلو گیری از تولید محصولات با کیفیت بد باید انجام شود
4- هزینه های ارزیابی  :
هزینه های است که برای سنجش یا ممیزی محصولات یا خدمات به منظور اطمینان از تولید محصولات باکیفیت میباشد
 
2- مدل هزینه یابی فرآیندی ( انطباق و عدم انطباق )
این روش توسط کرازبی در سال 1979 پیشنهاد گردید و کرازبی فعالیتهای کیفی را به دو دسته تقسیم نمود
1- فعالیتهای که برای بار اول انجام میشود تا سطح کیفی محصولات . خدمات و فرایندها به سطح کیفیت برسد
2- فعالیتهای که در جهت رفع نقص و دوباره کاری ها و ..... بعد از حصول سطح کیفیت ضعیف و در جهت بهبود انجام میشود .
کرازبی هزینه های ناشی از دسته اول را هزینه انطباق و هزینه های ناشی از دسته دوم را هزینه های عدم انطباق نامید
3- مدل کوه یخی
این مدل توسط پلانکت و دیل ارائه شد که در این روش هزینه های کیفیت را مانند کوه یخی درنظر گرفت که بیننده فقط نوک کوه را مشاهده میکند و غافل از  بخش اعظمی از کوه یخی که در زیر اقیانوس قرار دارد .
 
طبق مدل فوق مهندسان کیفیت فقط هزینه های گارانتی و اضافه کاری ناشی از ضعف کیفیت و ساعات کار دوباره کاری ها را مشاهده میکنند در حالیکه بخش اصلی هزینه ها شامل هزینه مشتریان و بهبود برنامه کیفی و کنترل فرایند و وفاداری مشتری و ارزیایی کیفیت از دید کارشناسان مخفی است .
  balance score card     BSCروش
در این روش هزینه های کیفیت از چهار دیدگاه توسط مدیران اطلاعاتی باید مورد تحلیل قرار گیرد :
1- دیدگاه مشتری
2- دیدگاه فرایند داخلی کسب و کار
3- دیدگاه رشد و نواوری و یادگیری سازمانی
4- دیدگاه مالی
با توجه به روشهای فوق مدیران و صاحبان صنایع بایستی بدنبال پاسخی در جهت کاهش هزینه های کیفیت باشند .
 
7 - هزینه یابی بر مبنای فعالیت
در ادبیات حسابداری تعاریف مختلفی از هزینه یابی بر مبنای فعالیت ( ABC ) ارائه گردیده است :
می هر  و  دیکین معتقدند : (( هزینه یابی بر مبنای فعالیت یک روش هزینه یابی است که بهای تمام شده محصولات را از جمع هزینه فعالیت هایی که منجر به ساخت محصول می شوند بدست می آورد )) .
هیلتون می گوید : (( هزینه یابی بر مبنای فعالیت روشی است که در آن هزینه ها بر مبنای نسبت سهم فعالیت های صرف شده بوسیله هر محصول ، از یک مخزن هزینه به محصولات مختلف تخصیص داده می شود )) .
    با نگاهی به مفاهیم و تعاریف فوق ABC   بر فعالیت هایی تاکید دارد که برای تولید محصولات و یا ارائه خدمات باید انجام شود و سپس هزینه فعالیتها با توجه به میزان انتفاع هر محصول از فعالیت ها به محصولات تسهیم می شود .
سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت ، از لحاظ مفهومی ردیابی هزینه های مستقیم ، نظیر مواد مستقیم و دستمزد مستقیم را بهبود نمی بخشد ، بلکه دقت در تخصیص هزینه های غیر مستقیم ، یعنی هزینه های سربار را که مستقیماً قابل ردیــابی با محصول نیست اما قـــابل ردیابی با فعالیت ها است ، را افــزایش می دهد . بدین ترتیب ، روش هزینه یابی مبتنی بر فعالیت باعث شده است که حسابداران صنعتی بسیاری از هزینه ها را که تاکنون غیر قابل ردیابی می دانستند ، اکنون قابل ردیابی با فعالیتها بدانند .
 برخلاف هزینه مواد مستقیم و دستمزد مستقیم ، که می توان آنها را مستقیما ً با یک محصول ردیابی کرد ، هزینه های سربار یا هزینه های غیر مستقیم ، قابل ردیابی با یک محصول نیستند و باید به محصولها تخصیص داده شوند . از طرفی ، تخصیص هزینه به هر شکل و ترتیب که انجام گیرد ، تا حدودی اختیاری است . اما واقعیت اینست که در پاره ای اوقات ، درجه اختیاری بودن تخصیص هزینه ها چنان زیاد است که اتکا به نتایج به دست آمده ممکن است باعث گمراهی و تصمیمگیری نابجا شود . بکارگیری روش هزینه یابی مبتنی بر فعالیت ، دقت در تخصیص هزینه ها و قابلیت اتکای نتایج به دست آمده را به منظور قضاوت و تصمیمگیری ، افزایش می دهد
روشهای بکار گرفته شده در این سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت ، دو مرحله ای است که منتج به تخصیص هزینه سربار به محصولات یا خدمات تولیدی می شود . در مرحله اول ، فعالیت های عمده شناسایی و به تناسب منابعی که در هر فعالیت مصرف می شود ، هزینه سربار ساخت به آن فعالیت ها تخصیص می یابد . سربار ساخت تخصیص یافته به هر فعالیت با عنوان ( هزینه انباشته فعالیت ) شناسایی می شود . 
      پس از تخصیص سربـار ساخت به هزینه انباشته فعــالیت ها در مرحلـه اول ، ( محـرک های هزینــه ) مناسب و مربوط به هر یک از فعالیت ها تشخیص داده می شوند . سپس ، در مرحله دوم ، هزینه سربار ساخت مربوط به هر یک از فعالیت ها به نسبت مقدار مصرف محرک های هزینه در هر یک از خطوط تولید به این خطــوط تخصیص داده می شود .
لازم به یادآوری است که در سیستم ABC ، هزینه مواد مستقیم و کار مستقیم تخصیص یافته به هر یک از محصولات عیناً مشابه سیستم سنتی تخصیص بر مبنای حجم است اما تفاوت کلی در تخصیص سربار ساخت به هر یک از محصولات است که سیستم ABC را از سیستم سنتی متمایز می سازد
مقدمه دیگر هزینه یابی هدف
•   بسياري از شرکت ها در نتيجه کاهش سود و در مواجه به رقابت فزاينده جهاني به اين نتيجه رسيده اند که با طرح بهايابي بر مبناي هدف (قيمت گذاري بر مبناي قيمت بازار) به عنوان يک ابزار راهبردي و کليدي ديگر قيمت گذاري محصولات بر مبناي بهاي تمام شده مناسب نخواهد بود.  
•   شرکت ها براي بقا بايد در زمينه توليد و عرضه محصولاتي تخصصي پيدا کنند که علاوه بر تأمين سود مورد نظر آنها واجد کيفيت و کارکرد مورد نظر مشتريان نيز باشد بهايابي مبناي هدف از شيوه هاي کسب اطمينان نسبت به کفايت سودآوري محصولات مي باشد. اين روش بهايابي در واقع روشي براي مديريت راهبردي سودهاي آتي شرکت است.
در هزینه یابی هدف نگرش این است که چون پس از طراحی محصول بخش عمده ای از هزینه های آن تعهد می شود ، کاهش هزینه امکان پذیر نخواهد بود مگر با طراحی مجدد محصول .
تعریف هزینه یابی هدف
در یک تعریف کلی می توان گفت هزینه یابی هدف رویکردی است هدف مند برای اینکه یک محصول خاص با کیفیت و کارکرد مشخص باید با چه بهایی تولید شود تا بتوان سود مورد انتظار در قیمت فروش پیش بینی شده تحصیل کرد.
•   فروش و سود از پيش تعيين شده و قطعي فرض مي شود. لذا بايد هزينه ها و بهاي تمام شده را به سطحي رساند که با فرض قيمت از پيش تعيين شده فروش و حداقل سود انتظاري، هزينه ها از سطح و ميزان پيش بيني شده فزوني نیابد. آنچه کار مديريت بنگاه را در اين معامله دشوارتر مي سازد،اين است که کاهش و کنترل هزينه ها بايد با حفظ و حتي گاهي ارتقاء کيفيت نيز همراه باشد.
بعنوان مثال:
سود=100  فروش=500  بهای تمام شده=باید با کنترلهای در نظر گرفته شده و بدون کاهش کیفیت محصول به مقدار400 برسد
•   در حال حاضر هزينه يابي هدف را مي توان به عنوان فرآيند سيستماتيک مديريت هزينه و برنامه ريزي سود توصيف کرد. که کاهش هزينه ها را با متمرکز کردن تلاش تمامي دواير مربوط به يک شرکت مانند بازاريابي، مهندسي، توليد و حسابداري انجام مي دهد. که فرآيند کاهش هزينه در مراحل قبل از توليد انجام مي شود.
شرکت برای کاهش دادن هزینه ها و رسیدن به سطح هزینه های مورد نظر دو راه پیش رو دارد:
1 - استفاده از فناوری نوین تولید و استفاده از روش های پیشرفته مدیریت هزینه مثل هزینه یابی بر مبنای فعالیت
2 - طرح ریزی مجدد کالا . این روش برای بسیاری از شرکت ها سودمند است ، زیرا شرکت بدین وسیله می تواند مشخص نماید که تصمیمات مربوط به طرح ریزی ، تشکیل دهنده بخش عمده ای از کل هزینه های چرخه زندگی محصول است .
با توجه دقیق به طرح ریزی محصول ، شرکت می تواند کل هزینه ها را به میزان زیادی کاهش دهد .
چرخه زندگی محصول
1 – تحقیق و نوسعه  2 – طرح ریزی 3 – تولید  4 – بازاریابی و توسعه  5 – خدمات پس از فروش
شماره 2 هزینه یابی بر مبنای هدف
اهداف هزینه یابی هدف:
تصمیم گیری در خصوص اینکه چه محصولی در نظر است فروخته شود
تعیین قیمت فروش که رقابت موجود اجازه می دهد
مدیریت هزینه ها که به منظور تحصیل سود ، مورد انتظار است
مزیت های هزینه یابی هدف :
1-      تطابق فعالیت های شرکت با نیازهای مشتریان
2-      استفاده از فرصت های موجود در بازار
3-        شناسایی نیازهای مشتریان 
4-      افزایش سودآوری در بلند مدت
5-      استفاده از فرصت های موجود در بازار
6-      تعیین هزینه انتظاری تولید محصول یا ارائه خدمات
7-      ایجاد انگیزه و روحیه کار گروهی در سازمان
8-      آگاه ساختن اعضای کاری از اهداف هزینه و احساس تعهد آنها نسبت به نوآوری در محصول
9-      کاهش بهای خرید قطعات و مواد
10-  دستیابی به هزینه کارآتر
مبانی نظری هزینه یابی هدف:  
1-      در ارتباط با محیط بیرونی
از دیدگاه مدیریت سنتی هزینه (سیستمهای بسته): محیط بیرونی را نادیده می گیرد این سیستم به معیارهای داخلی کارایی توجه دارد
از دیدگاه هزینه یابی (سیستمهای باز) : در تاثیر متقابل با محیط بیرونی برای ÷اسخگویی به نیازهای مشتریان و شرایط رقابتی است
2-      تعداد متغیرهایی که مورد توجه قرار می گیرد
از دیدگاه مدیریت سنتی هزینه (سیستمهای بسته): عملکرد متقابل یا اثر بیرونی را بر سیستم هزینه مورد توجه قرار نمی دهد
از دیدگاه هزینه یابی (سیستمهای باز): بسیاری از ارتباطات پیچیده بین عملکردها و سرتا سر زنجیره ارزش را در نظر می گیرد
3-      شکل مقررات
از دیدگاه مدیریت سنتی هزینه (سیستمهای بسته): بعد از اینکه هزینه صورت گرفت از راه اطلاعات مربوط به انحرافات اصلاح اشتباه انجام می شود
از دیدگاه هزینه یابی (سیستمهای باز): پیش از اینکه هزینه ها صورت بگیرند به وسیله پیش یینی و طراحی از راه پیش بینی محصول پیش از تولید ، اصلاحات انجام می شود
4-      هدف اعمال مقررات یا کنترل
از دیدگاه مدیریت سنتی هزینه (سیستمهای بسته): حفظ میزان هزینه ها در محدودههای که توسط استانداردها یا بوجه مشخص شده است
از دیدگاه هزینه یابی (سیستمهای باز): اصلاح (بهبود هزینه ، هم برای مشتری و هم برای تولید کننده در طول عمرمحصول تداوم دارد
مقایسه دو رویکرد سنتی مدیریت هزینه و هزینه یابی هدف
بهای تمام شده + درصدی سود                                                   هزینه یابی هدف
1-      قیمت بازار به عنوان بخشی از برنامه ریزی                               1-  قیمت بازار رقابتی در برنامه ریزی بهای تمام شده 
بهای تمام شده در نظر گرفته نمی شود.                                   در نظر گرفته می شود
2-      هزینه ها ، قیمت را مشخص می کند .                                    2-  قیمت ، هزینه ها را مشخص می کند .            
3-      به منظور کاهش هزینه ها ، به ضایعات و                                3-  طراحی عامل با اهمیتی در کاهش هزینه هاست و 
عدم کارایی و سربار تولید توجه می شود .                             هزینه ها قبل از وقوع مورد نظارت و کنترل قرار می گیرد
4-      مشتری در کاهش هزینه دخالتی ندارد و به                          4- داده های مشتریان به عنوان راهنمایی برای
نیازها و سطح رضایت مشتری توجه نمی شود.                        برای کاهش هزینه هاست .
5-      تامین کنندگان قطعات و مواد اولیه بعد از طراحی                 5- تامین کنندگان قطعات و مواد اولیه زودتر از اتمام
محصول درگیر میشوند .                                                      طراحی درگیر می شوند .
6-      در برنامه ریزی بهای تمام شده از زنجیره ارزش                     6- در برنامه ریزی بهای تمام شده از زنجیره ارزش
استفاده نمی شود و یا کمتر استفاده می شود .                     استفاده می شود .
شش اصل عمده در هزينه يابي هدف
1- هزينه يابي مبتنی بر قیمت
2- مشتري مداري
3- تمرکز بر فرآيند طراحي
4- همکاري سيستمي
5- هزينه يابي چرخه عمر محصول
6- مشارکت زنجيره ارزش
1-هزينه يابي قيمت بازار
سیستم هزینه یابی بر مبنای هدف فرایندی سه مرحله ای است.
در مرحله اول قیمت محصول در بازار مشخص می شود .درمرحله دوم سود مورد نظر شرکت که برای بقا در صنعت لازم است مشخص می شود.درمرحله سوم با کم کردن سود از قیمت محصول در بازار هزینه هدف مشخص می شود.
یعنی حد مجاز هزینه را برای دستیابی به سود مشخص بر اساس قیمت بازار برآورد می کند.
هزینه های هدف با فرمول زیر محسابه می شود:
سود مورد انتظار-قیمت بازار=هزینه هدف
2- مشتري مداري
در هزينه يابي هدف يکي از رويکردها اين است که طراحان به تشريح نيازها و خواسته هاي مشتري در خصوص کيفيت، قيمت و زمان به طور همزمان در تصميمات محصول و فرآيند مي پردازد که اين نيازها تصوير ارزش براي مشتري است. تمرکز بر مشتري از طريق توسعه فعاليتهاي مهندسي صورت مي پذيرد
کيفيت محصول و بهبود کارکرد تنها در صورتي امکان پذير است که:
الف- محصولات، انتظارات مشتري را برآورد سازد.
ب- مشتريان حاضر باشند بابت آن محصول، پولي بپردازند
ج- سهم بازار يا حجم فروش افزايش يابد.
3-تمرکز بر فرآيند طراحي
در سيستمهاي هزينه يابي هدف طراحي محصولات و فرآيندها بعنوان کلید مدیریت هزینه در نظر گرفته می شود.به صورتي که در زمينه طراحي زمان بيشتري صرف ميشود. و با حذف مراحل پر هزينه و وقت گير، زمان لازم براي ورود محصول به بازار کاهش مي يابد. درحالي که در روشهاي سنتي مديريت هزينه به منظور کاهش هزينه ها بر صرفه جوئيهاي ناشي از افزايش حجم توليد، منحني فراگيري، کاهش ضايعات و بهبود بازده تمرکز مي شود.
  
4-همکاري سيستمي (عملکرد متقابل واحدها)
عامل تعيين کننده ديگر در موفقيت هزينه يابي هدف همکاري سيستمي مي باشد. تيمهاي چند وظيفه اي توليد و فرآيند، مسئوليت کامل محصول را از مراحل اوليه طراحي تا توليد نهايي را به عهده دارند. همکاري متقابل اين تيم ها مي تواند زمان عرضه محصول را کاهش داده و در نتيجه هزينه هاي مربوط به مرور طرحها و تغييرات مهندسي کاهش مي يابد.
مزاياي همکاري سيستمي:
الف-  رهبري مديريت عالي
ب- تيم گرايي
ج- تعهد کاري
د- اعتماد متقابل
هـ- آموزش
5-هزينه يابي چرخه عمر محصول
دوره عمر محصول عبارت است از: فاصله زماني بين طراحي تا عرضه محصول جديد به بازار و توقف توليد آن به دليل نبود تقاضاي کافي براي آن در بازار است بنابراين دوره عمر محصول تمام فعاليتهاي لازم از طراحي محصول و خريد مواد اوليه براي ساخت آن تا تحويل محصول ساخته شده و ارائه خدمات پس از فروش را در بر مي گيرد.
ديدگاههاي مختلفي در رابطه با دوره عمر محصول
الف:ازديدگاه بازاريابي
ب: از ديدگاه توليد کننده
ج:از ديدگاه مشتري (مصرف کننده)
د:ازديدگاه اجتماع
6-مشارکت زنجيره ارزش
هدف نهايي هر موسسه ايجاد ارزش براي مشتريان است. يک موسسه زماني سودآور خواهد بود که ارزش ايجاد شده اش بيشتر از هزينه توليدات و ارائه خدماتش باشد.
همه شرکت ها يا سازمانهايي که در يک صنعت بخصوص مشغول فعاليت هستند داراي يک زنجيره ارزش مشابه مي باشند. و آن در برگيرنده فعاليتهايي است که در راه بدست آوردن مواد اوليه طراحي محصول ساختن تشکيلات و واحدهاي توليدي بستن قراردادهاي تعاوني و ارائه خدمات به مشتريان به عمل مي آورند.
  مشخصه های سیستم هزینه یابی بر مبنای هدف:
1-تعیین قیمت فروش هدف،درمرحله طراحی محصول
2-تعیین حاشیه فروش در مرحله برنامه ریزی محصول
3-هزینه های هدف قبل از توسعه محصول جدید ایجاد می شود
4-هزینه های هدف کل،بین واحدهای عملیاتی،طراحان محصول و مونتاژ کنندگان تقسیم می شود.
5-لزوم کار گروهی جهت افزایش تولید
6-تهیه اطلاعات مورد نیاز جهت کاهش هزینه
7-سطح هزینه محصولات با توجه به هزینه هدفشان اندازه گیری می شود(نه کارت هزینه استاندارد)
8-ایجاد بستر لازم جهت اجرای این سیستم
فرایند هزینه یابی هدف :
هزینه یابی بر مبنای هدف معمولا طی دو مرحله انجام می گیرد:
1)مرحله استقرار
2)مرحله دستیابی
مرحله استقراردر حین برنامه ریزی ومدل بندی محصول رخ می دهد و شامل تعیین هزینه هدف می شود.مرحله دستیابی در حین عملیات طراحی و تولید در چرخه تکمیل محصول رخ می دهد.
مرحله دوم: دستیابی به هدف‌های هزینه‌ای
1-      محاسبه اختلاف هزینه ای
2-      ارائه طراحی نهایی محصول به منظور تولید و انجام بهبود مستمر
3-      کاهش هزینه‌ها در مرحله طراحی
مشکلات موجود در بکارگيري سيستم هزينه يابي هدف در ايران:
عدم پذیرش تمامی مبانی نظری و عملی این نوع هزینه یابی بصورت یکجا در شرکتها
عدم توانایی در محاسبه سود و قیمت هدف بدلیل عدم وجود رقابت در بسیاری از صنایع از جمله صنعت خودروسازی
عدم توجه به مساله مشتری مداری،فقدان روحیه کار گروهی و مستقر نبودن سیستم مناسب بهای تمام شده
فصل سوم قیمت بر مبنای ارزش
 
اهمیت ونقش قیمت گذاری :
قیمت یکی از اساسی ترین ارکان کسب و کار است که نقش مستقیمی در ایجاد سود ایفاء می کند.
ازجمله ویژگی های قیمت،انعطاف پذیری،سرعت تغییر و مزیت رقابتی است .
قیمت گذاری :کلیه فعالیت ها و برنامه هایی که برای تعیین ارزش محصولات و خدمات خود انجام می دهید.
قیمت :عبارتست از میزان ارزشی که مشتریان جهت استفاده از محصولات و خدمات برای آن قائل اند.
 
         مراحل تعیین قیمت :
 
                      •تعیین هدف در قیمت گذاری
                                                  •برآورد تقاضا
                                                  •برآورد هزینه
                                                  •تجزیه و تحلیل هزینه ها،قیمت ها و محصولات شرکت های رقیب
                                                  •انتخاب روش قیمت گذاری
                                                  •تعیین قیمت نهایی
 
مرحله اول  تعیین هدف در قیمت گذاری:
 
1-      بقاء
2-      به حداکثر رساندن سود کنونی
3-      به حداکثر رساندن سهم در بازار
4-      وارد شدن به بازار با قیمت بالا
5-      پیشرو شدن از نظر کیفیت
مرحله دوم  برآورد تقاضا :
روشهای اصلی برآورد تقاضا :
                             •تجزیه و تحلیل قیمت های گذشته،مقادیر فروخته شده و سایر عوامل از نظر آماری
                             •تحقیق تجربی در خصوص قیمت ها
                             •تجزیه و تحلیل تعداد خرید محصولات با قیمت های  متفاوت توسط خریداران                     
مرحله سوم  برآورد هزینه ها:
تقسیم بندی هزینه ها:
1-      هزینه های ثابت و متغیر:
الف :هزینه های ثابت هزینه هایی هستند که با حجم تولید
  یا فروش تعییر نمی کنند.مانند هزینه اجاره،حقوق ثابت
  کارکنان
ب :هزینه متغیر هزینه هایی هستند که با حجم تولید
    رابطه مستقیم دارند مانند مصرف مواد اولیه 
مرحله چهارم   تجزیه و تحلیل محصولات،قیمت ها و هزینه های شرکت های رقیب :
در این مرحله با توجه به تقاضای بازار،قیمت  و هزینه ها  برآورد می گردد پس از آن هزینه ها و یا قیمت های شرکتهای
رقیب و واکنش آنها در برابر قیمت محصولات شرکت مورد بررسی قرار می گیرد.
مرحله پنجم  انتخاب یک روش قیمت گذاری:
از جمله عواملی که در تعیین قیمت محصولات نقش دارند عبارتند از :
                             •بهای تمام شده محصول که کف قیمت را تعیین می کند.
                             •قیمت محصولات شرکت های رقیب و یا قیمت اقلام جایگزین
                             •ارزیابی مشتریان از ویژگی های منحصر به فرد محصول
  
مرحله ششم  انتخاب قیمت نهایی :
روش قیمت گذاری مورد بحث،باعث محدود شدن دامنه قیمت هایی می شود که می توانید انتخاب نمائید و در رسیدن به یک
قیمت نهایی به شما کمک می کند.
عوامل موثر بر تصمیمات قیمت گذاری :
1-      اقلام بهای تمام شده
2-      سود و فروش مورد انتظار
3-      نوع محصولات یا خدمات
4-      نوع صنعت
5-      شهرت یا اعتبار واحد تجاری
6-      سیاست و برنامه های دولتی
7-      فعالیت های رقبای تجاری
8-      نوع بازار
9-      روند عمومی اقتصادی
10-  سایر عوامل
انواع بازار :
 
1-      رقابت کامل
2-      رقابت ناقص
3-      انحصاری کامل
4-      رقابت چند قطبی
رقابت کامل :
 
                             •کالای مورد مبادله همگن باشند.
                             •شرکت کنندگان در بازار چندان زیاد باشند که هر که به تنهایی نتواند با فعالیت های خود تاثیری بر قیمت محصولات بگذارد
                             •منابع تولید ،آزادانه به بازار وارد یا از آن خارج گردد
                             •خریداران،فروشندگان و صاحبان منابع تولید، اطلاعات کامل وکافی در باره قیمت ها و بهای تمام شده منابع داشته باشند.                                                                                                                 
 
عرضه: مجموع مقادیری که کلیه تولید کنندگان بازار در قیمت های مختلف محصول حاضر به تولید و فروش می باشند
 
تقاضا: مجموع مقادیری است که کلیه خریداران در قیمت های مختلف محصول مایل به خرید آن هستند.
   
رقابت ناقص :  هنگامی ایجاد می شود که تولیدکنندگان نسبتا زیادی محصولات تقریبا مشابهی را به بازارمحصولات مشابه،به نحوی موثر تاثیر بگذارد
انحصاری کامل:هنگامی به وجود می آید که تولید کننده یا عرضه کننده معینی منحصر به فرد باشد و با هیچ رقابتی نیز از جانب محصولات مشابه مواجه نگردد.
رقابت چند قطبی: در بازارهایی ایجاد می شود که تعداد معدودی از تولیدکنندگان بزرگ،بخش عمده ای از بازارمصرف را در اختیار داشته باشند و با یکدیگر رقابت کنند.
      مواردی که هنگام قیمت گذاری باید در نظر گرفت:
1-      قیمت های متفاوت
2-      قیمت گذاری در بخشی از بازار
3-      قیمت گذاری برای محصولات در بسته بندی های مختلف
4-      قیمت گذاری بر مبنای تصویر محصول در ذهن مشتریان
5-      قیمت گذاری بر مبنای منطقه
6-      قیمت گذاری بر مبنای مناطق مختلف جغرافیایی
7-      قیمت گذاری بر مبنای اقدامات ترویجی(تشویق به خرید زود هنگام)
 
اقدامات پس از قیمت گذاری:
1-      کاهش دادن قیمت
2-      افزایش دادن قیمت
3-      واکنش در برابر تغییرات قیمت
4-      نشان دادن واکنش در برابر قیمت محصولات شرکت های رقیب
 
فصل چهارم:  قیمت گذاری بر مبنای ارزش
 
مدل های اقتصادی پیش گفته برای تصمیمات قیمت گذاری مفید است اما تنها یک چارچوب نظری است در عمل متغیر های دیگرنیز برقیمت گذاری محصولات اثر دارند که عبارتند از: 
1-      سود قابل قبول
2-      نظارت دولتی
3-      محدودیت های مدل
4-      محصولات نامرغوب
1-        سود قابل قبول:یکی از مفروضات اولیه تئوری اقتصادی کوشش مدیریت در حداکثر کردن سود است.حال اصطلاح سود ممکن است بر برخی از اشخاص اثر منفی داشته باشد و معنای اجحاف به مصرف کنندگان راتداعی کند واکنش ها ونظریات نامساعد جامعه باعث شد که واحد های تجاری ،تولیدی اهداف خود را به شکل های دیگر غیر از حداکثر کردن سود بیان کنند.بنابراین اصطلاحاتی مانند سود قابل قبول وسود مورد انتظاربرای بیان( سودی که بازده ای متناسب برای سرمایه گذاری ها داشته باشد بکار می رود)
 
2-      متغیر موثر بر قیمت گذاری نظارت ارگان های دولتی است.
برخی از واحد های تولیدی محصولاتی را تولید میکنند که قیمت آن بطور مستقیم یا غیر مستقیم تحت تاثیراقدامات دولت قرار میگیرد بنابراین مدیران واحد های تولیدی نمیتوانند بدون توجه به این عامل قیمت گذاری را فقط بر مبنای مدل انجام دهند.
 
3-       متغیرموثر بر قیمت گذاری است مدل محدودیت .
 همانطور که میدانیم مدل معمولا انتزاعی است که امکان توجه به اصل موضوع بدون حواشی را فراهم میکند اما هر مدلی نیز با محدودیت مواجه است چنین محدودیت هایی در قیمت گذاری نیز وجود دارد مدل قیمت گذاری مبتنی بر پیش بینی ارقام درآمد وبهای تمام شده ای است که معمولا مربوط به آینده است بنابراین در اغلب موارد منحنی عرضه و تقاضا بطور تقریبی وحول وحوش نقطه تعادل تعیین میگردد.
 
4-       متغیر موثر بر قیمت گذاری محصولات نامرغوب است.
جزو موارد خاص و بعضا عجیب است .بدین دلیل که وضعیتی را شامل میشود که مقدار تقاضای یک محصول با افزایش قیمت آن بالا
میرودآسان ترین توجیهی که برای این پدیده وجود دارد رفتار بعضی  از مشتریان در مقابل قیمت است اینگونه مشتریان تصور میکنند قیمت بالاتر لزوما به معنای مرغوبیت وکیفیت بالاتر است اما این پدیده عمومی نیست ونمیتوان آنرا در کلیه مدلهای قیمت گذاری دخالت داد.
 
مدل های قیمت گذاری در تولید وتجارت:
•          1)قیمت گذاری بر مبنای بهای تمام شده +درصدی به عنوان سود
•          2)قیمت گذاری بر مبنای سود ناخالص
•          3)قیمت گذاری سفارشات مخصوص
•          4)قیمت گذاری بر مبنای سود مورد انتظار
 
قیمت گذاری بر مبنای بهای تمام شده به علاوه درصدی به عنوان سود ((cost plus:
 
این مدل بدلیل آسان بودن درک وکاربرد آن بیش از سایر مدل ها متداول است در این مدل در صورت لزوم میتوان قیمت ها را برای
مدیران ومقامات مسئول توجیه کرد حال سوالی که در این مدل مطرح میشود این است که کدامیک از اقلام بهای تمام شده باید ملاک عمل
قرار گیردعنوان بهای تمام شده را میتوان بر مجموعه متنوعی مشتمل بر:
 
•          1)بهای تمام شده محصول
•          2)بهای تمام شده کامل
•          3)بهای تمام شده استاندارد
 
بهای تمام شده محصول، همانطور که از نامش پیداست بهای تمام شده ی یک واحد کالای ساخته شده است منتها این روش قیمت گذاری در واحد های تولیدی به لحاظ اکتفا به سوابق اقلام بهای تمام شده کمی متفاوت از واحد های خدماتی است که به صورت
حساب خرید اکتفا میکنند.
      نکته : در مواردی که بهای تمام شده محصول ،مبنای محاسبه قیمت فروش است لازم است که درصد اضافه شده به بهای تمام شده کلیه مخارج عملیاتی را تامین وبازده متناسبی را به عنوان سود ایجاد کند.
 
بهای تمام شده کامل:
 یعنی بهای تمام شده محصول به اضافه هزینه های عملیاتی که البته این روش قیمت گذاری در قراردادهای پیمانی دولتی متداول است .علت مورد توجه قرار گرفتن این روش در پیمان های دولتی این است که ارگان های دولتی دولتی برخی کشورها بعضا محصولاتی سفارش میدهند که بازار آماده ای ندارد وسابقه ای نیز در تولید آن وجود ندارد. 
نکته:
یک مشکل عمده در اینگونه مدل قیمت گذاری تعیین بهای تمام شده کامل است اگر تولید کنندگان تنها یک محصول تولید کنند ردیابی فرآیند بهای تمام شده آسان است اما اغلب تولید کنندگان مجموعه متنوعی از محصولات مختلف تولید میکنند مثل شرکت هواپیما سازی بوئینگ
سیستم بهای تمام شده استاندارد :
 
این سیستم را میتوان به عنوان ابزاری کنترل کننده به منظور فراهم کردن انگیزه بهبود عملکرد از طریق مقایسه هزینه ها و درآمد های استاندارد با نتایج واقعی و تعیین انحرافات ،تعیین کرد اصولا بهای تمام شده استاندارد را میتوان برای مقاصد زیر بکار برد
1-تدوین و تهیه بودجه ها
2-کنترل هزینه ها از طریق ایجاد انگیزه در کارکنان و اندازه گیری کارآیی
3-تخصیص هزینه ها به موجودی مواد اولیه،کالای درجریان ساخت و...
4-شکل دهی به مبانی تنظیم قراردادها و مناقصه ها و تعیین قیمت فروش
                                                                                   
قیمت گذاری بر مبنای اقلام متغیر بهای تمام شده :
 
در اینجا توجه به مشخص کردن اقلامی از بهای تمام شده است که با سطح تولید تغییر میکند بنابراین اقلام ثابت به محصولات ،خدمات یا پیمان ها تخصیص نمیابد. این روش به دو دلیل مورد توجه است :
1)در این مدل مدیریت به آسانی میتواند ارتباط بین اقلام متغیر بهای تمام شده وقیمت فروش را درک کند.
2)از لحاظ خریدارانی که به تخصیص اقلام ثابت بهای تمام شده با دیده تردید می نگرند این روش قابل قبول تر است.
 
قیمت گذاری سفارشات مخصوص:
در قیمت گذاری سفارشات مخصوص ،مدیریت ممکن است قیمتی کمتر از بهای تمام شده کل را تعیین کند .اینگونه تصمیمات با توجه به وجود ظرفیت بلا استفاده تولیدی وپس از کسب اطمینان از تامین اقلام متغیر بهای تمام شده اتخاذ میشود در اینگونه موارد لازم است که احتیاط کافی به منظور پرهیز از ناراضی کردن مشتریان دائمی به عمل آید. 
  خلاصه شده از کتب اساتید محترم جناب آقای دکتر شباهنگ و جناب آقای ُدکتر رهنمای رود پشتی  و ......
  
 

تعاریف تولید ناب

 

   تفکر ناب چیست

        تفکر ناب بر ریشه کن کردن هرگونه اتلاف منابع و ایجاد آفرینش برای سازمان بنا شده است.

تفکر ناب نگرشی است برای افزایش بهره وری، ارزش آفرینی مستمر و حداقل کردن اتلاف منابع

به عبارت دیگر تفکر ناب عبارت است از:

1.حداکثر کردن کارایی عملکرد

2. حداکثر کردن ارزش محصول یا خدمت نهایی و

3. کاهش اتلاف منابع 

•تفکر ناب شیواه ای است که با منابع کمتر، تجهیزات کمتر، زمان کمتر و فضای کمتر همراه است و بر دستیابی به بیشترین و بهترین نتایج تاکید دارد.

 

واژه حسابداری ناب برای اولین بار توسط ووماک و جونز پس از جنگ جهانی دوم که درحال تجزیه وتحليل موفقیت شرکت های ژاپنی بودن ابداع شد، که خلاصه آن در سال 1989 در کتابی تحت عنوان تولید ناب به چاپ رسید.

 اتلاف ها

1 - توليد اضافی ( پيش از دريافت تقاضا)

2 - انتظار و بی کاری (برای گام بعدی فرآيند يا خرابی ماشين )

3 - حمل و نقل

4 - پردازش بيش از حد قطعات به خاطر طراحی ضعيف ابزار يا قطعه(فرآیندهای کاری)

5 - موجودی ها مواد اوليه ، نيمه ساخته ، محصول ، در راه )

6 - حرکات غيرضروری کارکنان (بدون ارزش افزوده..)

7 -  توليد قطعات معيوب

سیاستهای اصلی تولید ناب

•۱ – تکريم انسان

•– گسترش مرز کارخانه بنحوی که شامل مشتری و تامين کنندگان شود

•– مشتری گرايی و انعطاف پذيري لازم جهت پاسخ به نياز مشتري

•– گسترش قابليت های نيروی انسانی و بهره گيری از آن

•– کار گروهی

•– بهبود مستمر

•– نگرش و سازماندهي فرآيندي

 

•۲ – تلاش جهت حذف هرگونه اتلاف منابع

 هدف گذاری در تولید ناب

هدف گذاری در توليد انبوه :

                   به اندازه کافی خوب بودن

هدف گذاری در توليد ناب :

                  رسيدن به کمال در توليد

برخی اهداف توليد ناب :

                 1 – موجودی صفر

                 2 – ضايعات صفر

                 3- زمان آماده سازی صفر

                 4 – حمل و نقل صفر

                 5 – از کارافتادگی ماشين آلات صفر

                 6 – ليدتايم صفر

                 7 – اندازه بچ يک